Herramienta de Eliminación | ciferi

Introducción

Los grupos del Reino Unido que preparan estados financieros consolidados siguen ya sea FRS 102 Sección 9 (para entidades no obligadas a aplicar NIIF) o NIIF 10 adoptada por el Reino Unido. Ambos marcos requieren la eliminación completa de todas las transacciones, saldos, ingresos y gastos entre entidades relacionadas del mismo grupo. Para los que reportan bajo FRS 102, la Sección 9.15 establece que "los saldos, transacciones, ingresos y gastos entre entidades relacionadas se eliminarán en su totalidad." Para los que aplican NIIF 10 adoptada por el Reino Unido, NIIF 10.B86 se aplica de manera idéntica a la versión emitida por el IASB. El trabajo práctico de eliminación es el mismo bajo ambos marcos, aunque los requisitos de divulgación varían.
El mercado de auditoría de grupos en el Reino Unido se divide entre las grandes firmas (que auditan casi todos los grupos FTSE 350) y un número creciente de firmas de tamaño medio que manejan grupos listados en AIM, grupos respaldados por capital privado y grandes empresas privadas. La separación operacional de la auditoría del asesoramiento por parte del FRC (Consejo de Informes Financieros) ha colocado la calidad de auditoría de grupo bajo escrutinio regulatorio aumentado. El equipo de Revisión de Calidad de Auditoría (AQR) del FRC inspecciona expedientes de auditoría de grupo como área de enfoque específico, y la eliminación intercompañía forma parte de lo que examinan. Para el auditor de un grupo del Reino Unido, los papeles de eliminación no son solo una tecnicidad de consolidación. Son un área documentada del expediente de auditoría de grupo que el regulador leerá.

Contexto normativo

La NIIF 10.B86 requiere que se eliminen todos los activos, pasivos, patrimonio, ingresos, gastos y flujos de efectivo entre entidades relacionadas cuando se preparan estados financieros consolidados. Esto incluye saldos pendientes de cobro y pago, transacciones de ingresos y gastos, y ganancias o pérdidas no realizadas en activos que permanecen dentro del grupo.

Hallazgos de inspección internacional

Las inspecciones de auditoría en mercados desarrollados han identificado deficiencias consistentes en el trabajo de eliminación intercompañía. Datos internacionales del FRC muestran que en su revisión anual de 2022-23, los auditorios de grupo identificaron procedimientos de auditoría insuficientes en un porcentaje significativo de expedientes revisados. Los hallazgos específicos relevantes para la eliminación intercompañía incluyen:
Las inspecciones internacionales también han señalado que los auditores en ocasiones no verifican independientemente la completitud de la población de saldos intercompañía, aceptando lo que la administración del cliente proporciona sin corroboración contra los mayores generales de entidades individuales.

Requisitos de NIIF 10

La NIIF 10.B86 establece que en la consolidación se deben eliminar:
Para entidades de propiedad parcial, NIIF 10.B94 requiere que el efecto de la eliminación se asigne entre el patrimonio de la controladora y la participación no controladora.

• Insuficiente dificultad a la identificación por parte de la administración del alcance de consolidación (qué entidades están controladas y por lo tanto se consolidan)
• Pruebas inadecuadas de conciliaciones de saldos intercompañía (aceptación de la conciliación del cliente sin probar los elementos de conciliación)
• Falta de evaluación del impacto de diferencias intercompañía no probadas en los estados financieros consolidados en su conjunto
• Todos los saldos acreedores y deudores entre entidades relacionadas
• Toda transacción de ingresos y gastos entre entidades del grupo
• Las ganancias no realizadas que surgen de transacciones intercompañía donde los activos permanecen dentro del grupo
• Los flujos de efectivo que resultaron de transacciones intercompañía

Orientación práctica

Estructura de grupos típicos

Los grupos que se auditan fuera de las grandes firmas típicamente contienen entre dos y quince entidades. Algunas tienen propiedad total, otras involucran accionistas minoritarios que requieren asignación de participación no controladora. Las transacciones intercompañía en estos grupos tienden a agruparse alrededor de cuatro categorías:
Saldos comerciales: Ventas y compras entre miembros del grupo. Requieren coincidencia y eliminación completa de ingresos por ventas y costo de ventas.
Arreglos de financiamiento: Préstamos intercompañía, cargos de intereses, acuerdos de fondos comunes. Necesitan eliminación de ingresos y gastos por intereses más compensación de saldos en el balance.
Tarifas de administración o recargas de costo: Siguen la misma lógica que los saldos comerciales pero frecuentemente carecen del rastro documental que proporcionan las facturas comerciales.
Flujos de dividendos: Los dividendos pagados por subsidiarias a la controladora se revierten contra el ingreso de inversiones en los libros de la controladora.

Identificación de desajustes

El hallazgo de auditoría más frecuente en auditorías de grupo se relaciona con desajustes de saldos intercompañía. Los desajustes surgen de diferencias de tiempo (una entidad registra una transacción de diciembre, la contraparte la registra en enero) y diferencias de cambio de moneda extranjera en saldos intercompañía denominados en diferentes monedas funcionales.
Los cargos por servicios disputados o no conciliados añaden otra categoría que es más difícil de resolver porque los montos subyacentes frecuentemente se estiman. Los auditores frecuentemente aceptan conciliaciones preparadas por el cliente sin probar si los "elementos de conciliación" son diferencias genuinas de tiempo o errores que necesitan corrección antes de la eliminación.
Cuando se identifican desajustes que exceden su umbral de materialidad de desempeño, se requiere que el cliente reconcilie antes de procesar la eliminación. Para cualquier elemento no probado o no conciliado, el saldo se reporta como ajuste de consolidación con documentación completa en los papeles de trabajo.

Ganancias no realizadas en inventario

Cuando una entidad del grupo transfiere bienes inventario a otro miembro del grupo, la ganancia en esa transferencia se elimina del resultado consolidado en la medida en que los bienes permanecen en el inventario del comprador al cierre del periodo.
El cálculo requiere:
NIIF 10.B86(c) requiere esta eliminación en su totalidad independientemente del porcentaje de propiedad de la controladora. Donde hay participación no controladora, la porción de participación no controladora del ajuste fluye hacia la participación no controladora bajo NIIF 10.B94.

Tratamiento de transacciones no rutinarias

Para transacciones intercompañía fuera de lo común (tales como transferencias de activos fijos entre entidades a valores diferentes del monto contable, o transacciones con términos no comerciales), se requiere documentación adicional del auditor que evalúe la apropiabilidad del ajuste de eliminación propuesto.
Las transferencias de activos fijos entre entidades del grupo se registran frecuentemente a valores por encima o por debajo del monto contable del vendedor. En la consolidación, el activo se reestablece a su costo para el grupo, y se elimina cualquier ganancia o pérdida registrada por la entidad vendedora.

• Identificar el margen de ganancia que la entidad vendedora obtuvo en bienes transferidos
• Determinar qué proporción de esos bienes permanece en inventario del comprador al cierre
• Eliminar esa proporción de la ganancia del inventario consolidado y de la ganancia consolidada

Consideraciones de moneda extranjera

Los grupos del Reino Unido con subsidiarias en el extranjero enfrentan complejidad adicional desde la traducción de moneda extranjera en saldos intercompañía. La volatilidad de la libra esterlina contra el euro y el dólar significa que los saldos de préstamos intercompañía denominados en una moneda extranjera generan diferencias de cambio que requieren tratamiento cuidadoso.
Bajo IAS 21.32, las diferencias de cambio en elementos monetarios que forman parte de una inversión neta en una operación en el extranjero van a otro resultado integral, no a la ganancia o pérdida. El auditor debe determinar si cada elemento monetario intercompañía se califica como parte de la inversión neta (IAS 21.15) o es un saldo comercial estándar que genera diferencias de cambio en ganancia o pérdida.

Impuesto diferido en ajustes de eliminación

La NIIF 12 (o FRS 102 Sección 29) requiere reconocimiento de impuesto diferido sobre diferencias temporarias que surgen de la eliminación de ganancias intercompañía.
Cuando se elimina ganancia no realizada en inventario transferido entre entidades del grupo, el monto contable consolidado del inventario es más bajo que su base impositiva en la jurisdicción de la entidad compradora. Esto crea una diferencia temporaria deducible y un activo de impuesto diferido a nivel consolidado. Use la tasa impositiva de la entidad que posee el activo (el comprador), no de la entidad que registró la ganancia (el vendedor).
Para transacciones más complejas, tal como transferencias de propiedad intelectual entre entidades en jurisdicciones diferentes, la evaluación de la base impositiva y la tasa aplicable requiere análisis de las regulaciones impositivas locales de cada jurisdicción.