Emisiones de Alcance 3

Lo que falla en la práctica

Aguilar diría que la norma no toma por tontos a los usuarios de la información financiera. Aplicado aquí: el lector medio del informe de sostenibilidad sabe perfectamente que una fabricante de coches genera más emisiones cuando alguien conduce el coche que cuando lo monta. Si la empresa publica solo Alcance 1 y 2, está omitiendo el 90% de la realidad. Esto no se sostiene como divulgación útil. ESRS E1-6 lo entiende y exige el inventario completo, pero da margen de juicio para excluir categorías "no materiales", y ese margen es donde se cuela la mayor parte de los problemas.

Lo que realmente ocurre en los encargos: el equipo de sostenibilidad rellena las 15 categorías con factores genéricos del DEFRA, marca como "no aplicable" tres o cuatro categorías sin justificar la decisión, y publica un total que nadie en la empresa puede defender línea por línea. El revisor pregunta por categoría 11 (uso del producto vendido) y le contestan "lo calcula la consultora externa". El revisor pregunta a la consultora externa y le contestan "con datos que nos dio el cliente". Bucle cerrado.

Qué dice realmente la norma

El GHG Protocol Scope 3 Standard divide Alcance 3 en 15 categorías:

Aguas arriba (1-8): bienes y servicios comprados, bienes de capital, actividades relacionadas con combustibles y energía, transporte y distribución aguas arriba, residuos generados en operaciones, viajes de negocios, desplazamientos de empleados, activos arrendados aguas arriba.

Aguas abajo (9-15): transporte y distribución aguas abajo, procesamiento de productos vendidos, uso de productos vendidos, tratamiento al final de vida de productos vendidos, activos arrendados aguas abajo, franquicias, inversiones.

ESRS E1-6 exige que la organización (a) evalúe qué categorías son materiales (criterio cuantitativo: típicamente >5% del total estimado; criterio cualitativo: relevancia estratégica, riesgo regulatorio, expectativas de stakeholders), (b) reporte las categorías materiales con metodología transparente, y (c) justifique la exclusión de las no materiales. ISAE 3000 exige que el aseguramiento evalúe si esa decisión de materialidad está documentada y si los cálculos para las categorías incluidas siguen una metodología defendible.

Para la mayoría de las empresas, las categorías 1 (bienes y servicios comprados) y 11 (uso de productos vendidos) concentran el grueso de Alcance 3. Las demás suelen ser materiales solo en sectores específicos: categoría 4 (transporte aguas arriba) en logística, categoría 15 (inversiones) en banca y aseguradoras.

La zona gris: ¿cuándo es defendible "no material"?

El Socio A diría que si la categoría representa menos del 5% del total estimado y la empresa no tiene control sobre las decisiones que la generan, excluirla con justificación documentada es razonable. Reportar 15 categorías para una empresa pequeña es ineficiente y no aporta valor decisorio al lector. La materialidad existe precisamente para que el inventario sea útil.

El Socio B diría que el umbral del 5% se aplica al final, no al principio. Sin estimar todas las categorías al menos a nivel de orden de magnitud, no se puede saber cuáles son materiales. Lo que se ve en los encargos es la inversión del razonamiento: la empresa decide a priori que las categorías 8, 13, 14 "no aplican" sin estimación, las excluye, y luego usa el total parcial como denominador para argumentar que las restantes son materiales o no. Eso no es materialidad: es selección sesgada disfrazada de juicio profesional.

¿Quién tiene razón? Socio B en aseguramiento, Socio A en eficiencia operativa. La síntesis defendible: estimar todas las categorías una vez (incluso con factores muy genéricos), documentar la estimación, decidir qué se incluye en reporte detallado y qué se excluye con base en esa estimación inicial. La estimación quita coste de auditoría a futuro y es defendible ante un revisor.

Por qué se mide mal Alcance 3 — el incentivo perverso

La cifra de Alcance 3 es la única donde una empresa puede mejorar su huella sin reducir nada físicamente: cambiando la metodología, recategorizando proveedores, refinando los factores. La cifra de Alcance 1 viene de las facturas de combustible y no se mueve. La de Alcance 2 viene de las facturas de electricidad y se mueve solo si firmas un PPA renovable. La de Alcance 3 viene de hojas de cálculo con cientos de supuestos, cada uno de los cuales el equipo puede ajustar dentro de un rango razonable. Esto no es fraude: es la realidad de medir lo que no controlas. Pero crea incentivos para que la cifra publicada sea la favorable, y el revisor de aseguramiento es la única defensa real contra esa pendiente.

Ejemplo práctico: Distribuidora de Productos Pirenaica S.A.

Cliente: Distribuidor mayorista de electrodomésticos, sede en Zaragoza, 95 empleados, ingresos de €43,2 millones en 2024. Reporta bajo CSRD desde el ejercicio 2025.

Paso 1: Cribado inicial de categorías

Hicimos un cribado preliminar para identificar qué categorías podían ser materiales. Estimamos cada una con factores genéricos DEFRA y datos de actividad de alto nivel:

- Categoría 1 (bienes comprados): 38.000 tCO₂e estimado (electrodomésticos comprados a fabricantes asiáticos, factor genérico €/tCO₂e) - Categoría 4 (transporte aguas arriba): 4.200 tCO₂e (importación marítima + última milla) - Categoría 6 (viajes de negocios): 180 tCO₂e - Categoría 7 (desplazamientos empleados): 320 tCO₂e - Categoría 11 (uso producto vendido): 14.500 tCO₂e (consumo eléctrico de los electrodomésticos durante vida útil estimada) - Categoría 12 (final de vida): 410 tCO₂e - Resto de categorías: estimación inicial < 50 tCO₂e cada una

Total estimado Alcance 3: ~57.700 tCO₂e. Materiales (>5%): categorías 1, 4 y 11. El resto se excluye del reporte detallado pero se documenta la decisión.

Nota de PT: matriz de cribado de 15 categorías con estimación preliminar y justificación de materialidad firmada por el responsable de sostenibilidad.

Paso 2: Categoría 1 — la complicación

Para categoría 1, la metodología inicial era spend-based: euros gastados con cada proveedor multiplicados por un factor de €/tCO₂e específico del sector electrodomésticos. Pero al revisar los datos, descubrimos que tres proveedores (que representaban el 60% del gasto) ya publicaban sus propias huellas de carbono y ofrecían factores producto-específicos. La metodología spend-based daba 38.000 tCO₂e; la metodología supplier-specific daba 28.500 tCO₂e para esos mismos tres proveedores.

La diferencia (9.500 tCO₂e) era material. El cliente quería usar la cifra menor "porque es más precisa". Aceptable bajo GHG Protocol —que prefiere supplier-specific cuando está disponible— pero requiere documentación rigurosa: nombres de proveedores, fuente de su huella publicada (y si está auditada), aplicación del factor a euros gastados versus unidades compradas. Discutimos con el comité de auditoría: el cliente aceptó documentar la metodología híbrida (supplier-specific para los tres principales, spend-based para el resto) y reconciliar la diferencia con el cálculo del año anterior.

Nota de PT: matriz de proveedores top 10 por gasto, fuente y fecha de huella reportada, aplicación de factor, conciliación entre metodologías.

Paso 3: Categoría 11 — uso del producto vendido

Estimación basada en consumo eléctrico promedio del electrodoméstico durante vida útil (10 años para frigoríficos, 8 para lavadoras), número de unidades vendidas en el ejercicio, y factor de emisión promedio de la red eléctrica española. Resultado: 14.500 tCO₂e.

Esta categoría tiene una incertidumbre estructural importante: la vida útil real de los electrodomésticos puede variar ±30% sobre las medias del fabricante. El factor de emisión de la red eléctrica española se va a reducir conforme la red se descarbonice (el 14.500 de hoy podría ser 10.000 en 2030 sin que la empresa cambie nada). Documentamos los supuestos, hicimos análisis de sensibilidad básico (cambio de ±20% en vida útil, cambio de ±15% en factor de red), y el rango resultante (11.000–18.000 tCO₂e) se incluyó en la nota metodológica.

Nota de PT: hoja de cálculo con asunciones de vida útil por producto, número de unidades vendidas (cuadrado con sistema de gestión), factor de red REE, análisis de sensibilidad.

Paso 4: Conclusión y aseguramiento

Tras los ajustes, el Alcance 3 reportado fue de 57.000 tCO₂e con desglose por categoría material y nota metodológica detallando supuestos. Pudimos emitir aseguramiento limitado bajo ISAE 3000 con tres comentarios: (a) la metodología híbrida en categoría 1 debe mantenerse consistente en el siguiente ejercicio, (b) se recomienda obtener huella auditada de los tres proveedores principales antes del próximo cierre, (c) el análisis de sensibilidad de categoría 11 debe extenderse a un análisis de escenarios de descarbonización de la red.

Qué revisores y auditores entienden mal

- Confundir Alcance 3 con Alcance 2. Alcance 2 es energía comprada que la organización consume directamente (electricidad de la red, vapor, calefacción de distrito). Alcance 3 es todo lo demás de la cadena de valor. Una empresa que clasifica el transporte de mercancía a clientes como Alcance 2 está fuera de norma; eso es categoría 9 de Alcance 3.

- Excluir categorías sin estimación previa. ESRS E1-6 exige justificar la exclusión de cada categoría no material. La justificación "no aplicable" sin estimación de orden de magnitud no es defendible. El revisor exige que la decisión de exclusión esté basada en datos, aunque sean aproximados.

- Usar factores genéricos cuando hay datos específicos disponibles. El GHG Protocol establece una jerarquía: supplier-specific data > average-data method > spend-based method. Una empresa que usa spend-based cuando sus proveedores principales publican datos específicos está optimizando hacia abajo (las cifras spend-based suelen ser más altas) o está siendo perezosa. En cualquiera de los dos casos, el revisor lo señala.

- Tratar categoría 11 como "no controlable" para excluirla. Las emisiones por uso del producto son responsabilidad del fabricante en el sentido contable de Alcance 3, aunque no las controle físicamente. Excluirlas porque "no podemos hacer nada" es ignorar la diferencia entre control y responsabilidad de reporte. CSRD es explícita en este punto.

Categorías de Alcance 3 más frecuentes por sector

Insight de segundo orden

El problema estructural de Alcance 3 no es que sea difícil de medir: es que no existe una autoridad de verificación de los factores subyacentes. Cuando un proveedor te dice "nuestra huella por unidad de producto es X", esa cifra normalmente no está auditada con la misma rigurosidad que un estado financiero. Estás construyendo tu Alcance 3 sobre cifras de terceros que el sistema de aseguramiento europeo todavía no controla. Mientras CSRD no exija aseguramiento de la cadena de suministro de datos (no solo del cálculo final), la cifra de Alcance 3 va a tener un margen de incertidumbre que el revisor puede acotar pero no eliminar. Esto significa que las decisiones de inversión basadas en huellas de Alcance 3 publicadas hoy se basan en datos cuya calidad no es comparable a la de los estados financieros, y los reguladores de mercados (CNMV, ESMA) van a tener que reconocer esto en los próximos años.

Términos relacionados

- Alcance 1: emisiones directas de fuentes que la organización posee o controla - Alcance 2: emisiones indirectas de energía comprada - Doble materialidad: evaluación que considera tanto el impacto de la organización como los riesgos de sostenibilidad para el negocio - Marco GHG Protocol: metodología estándar para cuantificar emisiones - ESRS E1-6: norma específica de la EFRAG sobre emisiones de gases de efecto invernadero - ISAE 3000: norma para auditoría de aseveraciones de sostenibilidad

Herramienta: Estimador de Alcance 3

El Estimador de Alcance 3 de Ciferi permite hacer un cribado inicial de las 15 categorías con factores DEFRA actualizados. Útil para la fase de evaluación de materialidad antes del cálculo detallado.

Abre el Estimador de Alcance 3

---