Herramienta de Eliminación | ciferi

Descripción general

Las organizaciones sin fines de lucro (OSFL) que operan en Perú no están exentas de consolidar sus estados financieros cuando controlan otras entidades. Si bien su objetivo principal es social o caritativo, sus obligaciones de consolidación bajo NIA-ES 10 (Normas Internacionales de Auditoría adoptadas en Perú) permanecen intactas. Muchas OSFL peruanas mantienen estructuras de grupo complejas: un patronato matriz que canaliza donaciones internacionales, filiales operacionales que ejecutan proyectos en diferentes regiones (Lima, Arequipa, Cusco), y entidades comerciales que generan ingresos para financiar actividades benéficas.
La característica distintiva de las OSFL es que pueden mantener exenciones tributarias parciales. Una organización matriz puede ser exenta del impuesto a la renta bajo el artículo 19 de la Ley del Impuesto a la Renta, mientras que una filial comercial que vende productos o servicios para financiar la misión social de la organización permanece sujeta al Impuesto a la Renta al 29,5%. Esto crea un escenario de consolidación donde parte de la información tributaria consolidada refleja entidades sujetas a impuesto y parte no.

¿Cuándo aplica esta herramienta?

Esta variante de la herramienta se aplica cuando:
La herramienta genera automáticamente los asientos de eliminación requeridos por la NIA-ES 10.B86 (eliminación completa de todos los balances, transacciones, ingresos y gastos intergrupales) sin importar el estado tributario de las entidades involucradas.

• Una OSFL matriz con exención tributaria controla subsidiarias totalmente sujetas a impuesto
• La organización matriz ejecuta transacciones internas con entidades operacionales (compra de materiales educativos, servicios de capacitación, gastos administrativos compartidos)
• La organización posee propiedades inmuebles (sedes, centros de salud, instalaciones educativas) y una filial paga alquiler intergrupales por uso de esos espacios
• Existen transacciones en moneda extranjera entre la OSFL matriz y filiales ubicadas en el extranjero

Contexto regulatorio en Perú

La Junta de Decanos de los Colegios de Contadores Públicos del Perú (JDCCPP) requiere que todas las OSFL que presentan estados financieros consolidados sigan la NIA-ES 10 para la consolidación. Las Superintendencias (SMV para entidades cotizadas, SBS para entidades financieras reguladas) no generalmente ejercen autoridad sobre OSFL privadas, pero las que reciben financiamiento público deben cumplir con directrices de la Contraloría General de la República cuando se someten a auditoría de cumplimiento.
Para propósitos de impuesto a la renta, la Intendencia de Aduanas de la SUNAT (Superintendencia Nacional de Administración Tributaria) permite que una OSFL exenta mantenga una filial comercial generadora de ingresos si los ingresos se destinan íntegramente a fines exentos de la matriz. Sin embargo, esta estructura requiere documentación clara de las transacciones intergrupales y de cómo los ingresos de la filial fluyen hacia la organización matriz. La auditoría de consolidación debe corroborar que las transacciones intergrupales reflejan valores arm's length o, en su caso, se alinean con la política de fijación de precios de transferencia documentada.

Estructura típica de OSFL peruanas

Una organización sin fines de lucro típica en Perú que requiere consolidación tiene la siguiente forma:

• Entidad matriz (OSFL exenta del impuesto a la renta): Fondation Salud Andina, asociación civil, con domicilio fiscal en Lima. Recibe donaciones internacionales, subvenciones de organismos multilaterales y aportes locales. Mantiene una junta directiva compuesta por representantes de las comunidades beneficiarias y donantes.
• Filiales operacionales (OSFL o sociedades comerciales según el caso): Centro de Atención Médica Andina S.A.C. en Cusco (controlada 100% por la matriz), que opera una clínica que ofrece servicios médicos a precio accesible a poblaciones de renta baja. También Programa de Educación Rural S.A.C. en Ayacucho, que ejecuta capacitación agrícola. Ambas son entidades comerciales sujetas al impuesto a la renta porque generan ingresos por venta de servicios.
• Filial de generación de ingresos: Editora Andina S.R.L., que publica y vende materiales educativos bajo la marca de la OSFL matriz. Todos los ingresos netos (después de costos operacionales) se transfieren a la matriz como dividendos o contribuciones capitales.
• Operaciones en el extranjero: Algunas OSFL peruanas mantienen una filial en Bolivia o Colombia para ejecutar programas de cooperación regional. Estas filiales realizan transacciones en moneda extranjera (dólares estadounidenses o soles) con la matriz y entre sí.

Transacciones intergrupales comunes en OSFL

Compras y ventas de activos

Cuando una filial adquiere bienes o servicios de otra entidad del grupo (p.ej., materiales educativos comprados por la matriz a Editora Andina), se registra una transacción de venta y una transacción de compra. Si el precio incluye un margen para la filial vendedora, ese margen debe eliminarse en la consolidación per NIA-ES 10.B86(c), a menos que el bien haya sido consumido o vendido a terceros antes del cierre del período.

Gastos compartidos y cuotas de administración

La matriz a menudo cobra a las filiales una cuota por gastos compartidos: servicios de auditoría y asesoramiento legal realizados para toda la organización, gastos de la oficina central (alquiler, servicios, seguros), y administración general. Estas cargas intergrupales se registran como gasto en la filial y como ingreso en la matriz. Deben eliminarse en su totalidad en la consolidación. Verifique que la metodología de asignación sea documentada (por ejemplo, por número de empleados, por área de oficina utilizada, o por ingresos generados) y que sea consistente con años anteriores.

Transacciones de arrendamiento

Muchas OSFL poseen los inmuebles donde operan. Si la matriz es propietaria de un edificio utilizado por una filial operacional, generalmente existe un contrato de arrendamiento donde la filial paga alquiler a la matriz. Bajo NIIF 16 (Arrendamientos), la filial reconoce un activo de derechos de uso y un pasivo de arrendamiento; la matriz reconoce ingresos por alquiler e identifica la propiedad como activo arrendado. En la consolidación, estos deben eliminarse: el derecho de uso vuelve a la propiedad original, el pasivo de arrendamiento se elimina contra el activo reconocido por la matriz, y los gastos de alquiler de la filial se contrarrestan con los ingresos de alquiler de la matriz.

Préstamos intergrupales y gastos de intereses

Si la matriz financia un programa de expansión en una filial mediante un préstamo, la filial registra intereses como gasto, la matriz registra intereses como ingreso. El saldo del préstamo es un activo financiero para la matriz (préstamo por cobrar) y un pasivo para la filial (préstamo por pagar). En la consolidación, todo esto se elimina: el préstamo se cancela, los intereses devengados se contrarrestan.

Transacciones en moneda extranjera

Cuando la matriz en Perú (funcional currency: sol peruano) mantiene una filial en Bolivia (funcional currency: boliviano), las transacciones intergrupales se denominan frecuentemente en dólares estadounidenses. Cualquier diferencia de cambio que surja de la revaluación de estos saldos a cierre debe tratarse per NIA-ES 21.32: si el saldo forma parte de una inversión neta en una operación extranjera, la diferencia va a patrimonio (otra renta integral); si es una transacción comercial normal, la diferencia va a resultados.

Procedimiento de eliminación paso a paso

Paso 1: Obtener el inventario de transacciones intergrupales

Solicite a la matriz un listado completo de:
Este inventario debe ser preparado por la matriz en una hoja de cálculo que identifique claramente cada par de entidades (matriz a filial, filial A a filial B, etc.) y desglosa por concepto.

Paso 2: Conciliar balances pendientes

Verifique que el saldo por cobrar de la entidad vendedora coincida con el saldo por pagar de la entidad compradora. Las discrepancias comunes son:
Después de la conciliación, todas las parejas de entidades deben mostrar el mismo importe (o cifras cercanas si hay pequeñas diferencias de cambio que se justifiquen).

Paso 3: Calcular la ganancia no realizada sobre inventario

Si una entidad del grupo vendió bienes a otra entidad y esos bienes permanecen en el inventario del comprador al cierre, debe eliminarse la ganancia no realizada per NIA-ES 10.B86(c).
Fórmula:
Ejemplo: Fundación Educativa Andina (matriz) fabrica cuadernos educativos y los vende a Programa de Educación Rural (filial 100% controlada) a S/ 8 por unidad. El costo de fabricación es S/ 5 por unidad. La ganancia es S/ 3 por unidad. Al 31 de diciembre de 2024, Programa de Educación Rural mantiene 400 cuadernos en inventario (sin vender a terceros). La ganancia no realizada = S/ 3 × 400 = S/ 1.200.
En el consolidado:
Documente el cálculo con referencias a las facturas de venta intergrupal y al listado de inventario de cada entidad.

Paso 4: Eliminar ingresos y gastos intergrupales

Para cada transacción identificada:
La eliminación se realiza en su totalidad, sin importar el período en que se registró originalmente (si el gasto se incurrió en noviembre y se pagó en enero, se elimina por el período en que se registró contablemente).
Ejemplo: Fundación Educativa Andina cargó a Programa de Educación Rural una cuota de administración de S/ 50.000 en 2024. La matriz registró S/ 50.000 como ingreso; Programa de Educación Rural registró S/ 50.000 como gasto. En la consolidación:
El asiento elimina ambas líneas del estado de resultados consolidado.

Paso 5: Eliminar saldos intergrupales de activos y pasivos

Para cada saldo por cobrar identificado:
Ejemplo: Al 31 de diciembre de 2024, Fundación Educativa Andina tiene un saldo por cobrar de S/ 80.000 de Programa de Educación Rural (por la cuota de administración del último trimestre, pagadera en enero 2025). Programa de Educación Rural registra S/ 80.000 como cuentas por pagar. En la consolidación:

Paso 6: Procesar arrendamientos intergrupales bajo NIIF 16

Si la matriz es propietaria de un inmueble arrendado a una filial:
En los libros de la filial (antes de consolidación):
En los libros de la matriz (antes de consolidación):
En la consolidación:

Paso 7: Tratar diferencias de cambio en saldos intergrupales de moneda extranjera

Si un saldo intergrupal está denominado en moneda extranjera (p.ej., un préstamo de la matriz en Perú a una filial en Bolivia de USD 100.000):
Después de eliminar el saldo del préstamo (ambas entidades cierran sus posiciones), la diferencia de cambio agregada de todas las operaciones en moneda extranjera permanecerá en el consolidado para reflejar las exposiciones económicas genuinas de la organización.

• Todos los saldos por cobrar entre entidades del grupo (facturas pendientes)
• Todos los saldos por pagar entre entidades (facturas recibidas)
• Ingresos registrados por cada entidad que provengan de otras entidades del grupo
• Gastos registrados por cada entidad que provengan de otras entidades del grupo
• Transacciones de arrendamiento intergrupales, con el importe mensual del alquiler, la entidad propietaria, la entidad usuaria, y el período del contrato
• Préstamos intergrupales con tasa de interés, saldo de principal, y intereses devengados
• Diferencias de oportunidad: Un gasto facturado por la matriz el 28 de diciembre y registrado por la filial el 2 de enero del siguiente año. Requiera documentación (factura, recepción de bien o servicio) para corroborar que la transacción ocurrió antes del cierre. Si es una diferencia genuina de oportunidad, documéntela; si es un error de la filial, requiera que se corrija en los libros antes de preparar los asientos de eliminación.
• Diferencias de cambio: Si una transacción está denominada en dólares, la matriz puede haber registrado un importe diferente al que registró la filial debido a que ambas aplicaron tipos de cambio distintos en la fecha de la transacción. Requiera una conciliación: identificar el tipo de cambio utilizado por cada entidad, el date en que se hizo la conversión, y ajustar para que ambas entidades registren el mismo importe en moneda funcional (soles para la matriz, soles también para la filial si el saldo es a nivel consolidado).
• Errores de identificación: A veces la matriz describe una transacción como "venta de servicios" y la filial la registra como "compra de servicios de terceros" porque la factura proviene de un intermediario. Requiera documentación para confirmar que es una transacción intergrupal.
• Costo del bien para la entidad vendedora = X
• Precio de venta intergrupal = Y
• Ganancia por unidad = Y - X
• Unidades en inventario del comprador al cierre = Z
• Ganancia no realizada a eliminar = (Y - X) × Z
• Inventario se reduce en S/ 1.200
• Ganancia se reduce en S/ 1.200
• Débito: Ingreso (reducción): el importe que la entidad vendedora registró como ingresos
• Crédito: Gasto (reducción): el importe que la entidad compradora registró como gasto
• Débito: Gastos de administración S/ 50.000
• Crédito: Ingresos por cuotas administrativas S/ 50.000
• Débito: Cuentas por pagar (reducción): la cuenta por pagar de la entidad deudora
• Crédito: Cuentas por cobrar (reducción): la cuenta por cobrar de la entidad acreedora
• Débito: Cuentas por pagar intergrupal S/ 80.000
• Crédito: Cuentas por cobrar intergrupal S/ 80.000
• Activo de derechos de uso (ROU): registrado
• Pasivo de arrendamiento: registrado
• Gasto de arrendamiento: registrado en resultados
• Activo inmueble: registrado (propiedad)
• Ingreso por alquiler: registrado en resultados
• Elimine el activo ROU y el pasivo de arrendamiento de la filial (ambos se contrarrestan)
• Elimine el ingreso de alquiler de la matriz contra el gasto de alquiler de la filial
• El inmueble permanece en el consolidado como propiedad planta y equipo de la matriz (no como activo arrendado)
• La depreciación del inmueble se contabiliza en la matriz sin cambios
• Determine si el saldo es parte de la inversión neta en la operación extranjera (NIA-ES 21.15). Un préstamo largo plazo de la matriz a la filial, que se espera no será reembolsado en el corto plazo, a menudo se trata como parte de la inversión neta.
• Si forma parte de la inversión neta: la diferencia de cambio va a otra renta integral (patrimonio), no a resultados. En la consolidación, esta diferencia ya estará reflejada si ambas entidades usan su funcional currency respectiva.
• Si no forma parte de la inversión neta: la diferencia de cambio va a resultados del período. Verifique que ambas entidades reconozcan la misma diferencia (puede requerir una conciliación si usan tipos de cambio ligeramente diferentes).

Casos especiales para OSFL

Exención tributaria parcial y deuda tributaria consolidada

Si la matriz es exenta de impuesto a la renta pero tiene filiales sujetas al impuesto, el gasto tributario consolidado será la suma de los gastos tributarios de las filiales sujetas. No debe haber reversión de impuestos diferidos de la matriz por razón de que es exenta. Sin embargo, si la matriz tiene operaciones que caen fuera de su exención (p.ej., ingresos de actividades comerciales no autorizadas), esos ingresos pueden estar sujetos a impuesto y requerirían un gasto o activo/pasivo de impuesto diferido.
Verifique con la documentación de la SUNAT la resolución que otorga la exención, sus términos específicos, y si existen limitaciones en el tipo de actividades que la matriz puede realizar.

Donaciones intergrupales y transferencias de patrimonio

Cuando una OSFL matriz transfiere fondos a una filial como aporte de capital o donación, la matriz registra una reducción en efectivo o una inversión en la filial; la filial registra un aumento en efectivo y un crédito a patrimonio (aporte de capital) o patrimonio sin contraprestación (donación). En la consolidación, estas transferencias se eliminan: el efectivo fluye internamente y no afecta el saldo de efectivo consolidado, y el patrimonio se consolida sin mostrar estos movimientos internos por separado.

Subvenciones y financiamiento de programas

Si la matriz recibe una subvención de una agencia multilateral (p.ej., Banco Interamericano de Desarrollo) para financiar un programa que ejecuta una filial, la matriz actúa como intermediaria. El financiamiento llega a la matriz, que lo transfiere a la filial. En la consolidación, el saldo por cobrar de la matriz a la filial se elimina, y el saldo por pagar de la filial se elimina, dejando únicamente el saldo de la subvención en los libros de la matriz (o filial ejecutora) contra la ejecución del gasto del programa.

Documentación y auditoría

Para cada asiento de eliminación, documente:
Para organizaciones con operaciones intergrupales complejas o con filiales en múltiples jurisdicciones, considere usar una herramienta de software de consolidación (como el módulo de consolidación de SAP, Microsoft Dynamics 365, o una solución especializada como Vena Solutions o Host Analytics) en lugar de hojas de cálculo manuales. El software reduce el riesgo de omisiones y proporciona un registro de auditoría de quién hizo cambios y cuándo.

• Referencia de fuente: La factura, el contrato de arrendamiento, el acuerdo de préstamo, o el comunicado interno que sustenta la transacción.
• Cálculo: El importe eliminado, la fórmula utilizada (p.ej., para ganancia no realizada), y la justificación de que el importe es correcto.
• Período de identificación: Cuándo se identificó la omisión de eliminación (p.ej., durante la prueba de ciclos de ingresos de la matriz, o durante la revisión de la hoja de consolidación).
• Imputación a materialidad: Si el asiento supera el umbral de performance materiality, descríbalo en el resumen de asuntos identificados para el socio de auditoría.
• Conexión a NIA-ES 10: Cite el párrafo específico de la NIA-ES 10 que requiere la eliminación (típicamente NIA-ES 10.B86 y B94 si hay participaciones no controladas).

Información sobre la herramienta

Esta variante de la Herramienta de Eliminación de Transacciones entre Entidades está diseñada específicamente para OSFL que operan en Perú bajo la supervisión de la JDCCPP y que aplican la NIA-ES 10.
Características:
Limitaciones:

• Cálculo automático de ganancias no realizadas en inventario intergrupal
• Emparejamiento de balances por cobrar y por pagar entre entidades
• Generación de asientos de eliminación en formato listo para Excel o software contable
• Seguimiento de transacciones en moneda extranjera y cálculo de diferencias de cambio
• Documentación de auditoría integrada: cada asiento viene acompañado de un campo de observación para notas del auditor
• La herramienta asume que la OSFL tiene control sobre sus filiales (participación directa o indirecta > 50%). No calcula participaciones no controladas (NCI) automáticamente; se requiere cálculo manual si hay minoritarios.
• No elimina transacciones con asociadas o negocios conjuntos; solo aplica a filiales consolidadas.
• Las diferencias de cambio en saldos intergrupales requieren evaluación del auditor para determinar si son parte de la inversión neta (se requiere juicio profesional).

Información regional de Perú

La estructura de las OSFL en Perú varía según la región. Lima concentra el mayor número de OSFL de gran tamaño con operaciones nacionales e internacionales, muchas de las cuales son receptoras de financiamiento de organismos internacionales. Arequipa, Cusco y Trujillo tienen OSFL medianas enfocadas en educación, salud rural, o desarrollo comunitario local, frecuentemente con financiamiento de donantes regionales o locales.
Los impuestos sobre la propiedad e ingresos en Perú (Impuesto a la Renta 29,5%; IGV 18%) se aplican a filiales comerciales de OSFL que generan ingresos. Una OSFL exenta debe documentar claramente que los ingresos de sus filiales comerciales son destinados íntegramente a fines exentos de la organización matriz; Si no, la SUNAT puede impugnar la exención y reclamar impuestos atrasados con sanciones. La auditoría de consolidación debe incluir un análisis de si los dividendos o transferencias de ingresos de filiales comerciales se destinan a fines exentos, como evidencia de cumplimiento de la exención.
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