Herramienta de Eliminación | ciferi

Introducción

Los bancos y las instituciones financieras llevan algunos de los mayores saldos de impuesto diferido de cualquier industria, impulsados por provisiones por pérdidas crediticias esperadas y movimientos de valor razonable en instrumentos financieros. La auditoría de consolidación en entidades financieras requiere eliminar transacciones vinculadas que otros sectores nunca enfrentarán: transferencias entre unidades de negocio de cartera de créditos, swaps de cobertura intragrupo, depósitos interbancarios a tasas especiales, y reaseguros intragrupo que generan resultados técnicos no realizados.
El régimen de auditoría en Perú para entidades reguladas por la SBS (Superintendencia de Banca, Seguros y AFP) coloca la responsabilidad del auditor externo en la adecuada evaluación de los procesos de consolidación. La JDCCPP (Junta de Decanos de los Colegios de Contadores Públicos del Perú) emite guías técnicas que respaldan la aplicación de las Normas Internacionales de Auditoría (NIA), adoptadas directamente por Perú a través de la Resolución 005/2024 de la JDCCPP. El trabajo de eliminación de operaciones vinculadas no es una formalidad técnica de consolidación. Es un área documentada del archivo de auditoría que la SBS y sus equipos de inspección examinarán si auditas un banco o asegurador regulado.
Las entidades financieras con subsidiarias en el extranjero enfrentan complejidad adicional por diferencias de cambio en saldos intergrupo denominados en monedas diferentes al sol peruano. El sol ha experimentado volatilidad significativa frente al dólar estadounidense en los últimos años, lo que implica que los saldos de préstamos intergrupo denominados en dólares generan diferencias de cambio que requieren tratamiento cuidadoso. Conforme a la NIA 21.32 (o su equivalente en normas técnicas peruanas), las diferencias de cambio en partidas monetarias que forman parte de una inversión neta en una operación extranjera se registran en otro resultado integral, no en resultados. El auditor debe determinar si cada saldo intergrupo en moneda extranjera califica como parte de la inversión neta o genera diferencias de cambio en resultados del período.

Marco regulatorio en Perú

La SBS publica anualmente información sobre hallazgos de inspección en entidades supervisadas. Para bancos y aseguradores, los procedimientos de auditoría sobre consolidación son un área de enfoque en las revisiones de cumplimiento de estándares de auditoría. Los hallazgos internacionales documentados por organismos como el FRC (Reino Unido) y la PCAOB (Estados Unidos) señalan deficiencias recurrentes en procedimientos de auditoría grupal. Estos incluyen insuficiente dificultad de la identificación del alcance de consolidación (qué entidades están controladas y se consolidan), pruebas inadecuadas de reconciliaciones de saldos intergrupo, y falta de evaluación del impacto agregado de diferencias intergrupo no probadas en los estados financieros consolidados.
Para entidades bajo supervisión de la SBS, el auditor debe cumplir estrictamente con las NIA (versión 2021 en vigor desde la Resolución 005/2024). La NIA 600 (Auditorías de grupos) requiere que el auditor del grupo obtenga comprensión de los controles a nivel de grupo sobre el proceso de consolidación, incluidos los controles sobre transacciones y saldos intergrupo. Esta es una exigencia clara en el párrafo 28 de la NIA 600 sobre los procedimientos que el auditor debe ejecutar.

Tipos de operaciones intergrupo en entidades financieras

Transferencias de cartera de créditos

Cuando un banco matriz transfiere créditos a una subsidiary de servicios de cobranza o a una entidad financiera relacionada, la NIA 10 requiere eliminación completa de todos los saldos y resultados intergrupo. Si la cartera transferida genera ingresos por intereses en la entidad receptora, esos intereses se graban como ingresos en el nivel de la unidad individual pero representan flujos dentro del grupo a nivel consolidado. El ingreso por intereses intergrupo se elimina íntegramente. El saldo de cartera también se elimina en la consolidación.

Operaciones de valor razonable y cobertura

Un banco matriz puede mantener derivados financieros que cubre exposiciones en subsidiarias. Si esos derivados se transan internamente a través de una mesa de operaciones intrabancaria (común en grandes grupos financieros), los movimientos de valor razonable en esos instrumentos deben eliminarse en consolidación. La ganancia o pérdida que una entidad contabiliza en el resultado de su posición (o en otro resultado integral si clasifica como cobertura) no debe reflejarse en las cifras consolidadas si la operación es interna al grupo.

Depósitos interbancarios y préstamos

Los depósitos recibidos de otras entidades del grupo se registran como pasivos en la entidad depositante e ingresos por intereses en la entidad prestamista. A nivel consolidado, ni el depósito ni el interés existen. El saldo completo de pasivo y el ingreso por intereses se eliminan. La tasa de interés aplicada en un préstamo intergrupo puede ser diferente de la tasa de mercado si se trata de un arreglo de financiamiento interno. Independientemente de la tasa, la transacción se elimina íntegramente.

Seguros y reaseguros

En grupos que incluyen aseguradoras, los contratos de reaseguro intergrupo generan primas y comisiones que deben eliminarse. Si un asegurador del grupo reasegura riesgos con otra entidad también del grupo, los ingresos de primas y los gastos de comisiones se alinean con frecuencia de forma que generan un resultado técnico en la entidad reaseguradora que no representa un resultado real a nivel consolidado.

Procedimientos de auditoría sobre eliminaciones

Obtener la matriz intergrupo completa

Solicita al cliente un cuadro de todas las parejas de entidades con saldos pendientes a la fecha de cierre y transacciones acumuladas del período. Este cuadro debe incluir saldos de créditos intergrupo, depósitos, operaciones de derivados con valor razonable, primas de reaseguro, y cualquier otra categoría que tu análisis de transacciones del período haya identificado.

Ejecutar el proceso de emparejamiento

Para cada saldo intergrupo, verifica que la entidad prestamista registre un saldo de activo (por cobrar) mientras la entidad tomadora registre un pasivo (por pagar) por el mismo importe en la misma moneda, o ajustado por diferencias de cambio si están en monedas funcionales distintas. Identifica y cuantifica cualquier desajuste que supere tu umbral de procedimiento.

Investigar desajustes

Los desajustes surgen de diferencias de oportunidad (una entidad registra una transacción en diciembre, la contraparte la contabiliza en enero), diferencias de cambio en saldos denominados en monedas diferentes, o errores de contabilización. Para cualquier desajuste material, requiere que el cliente reconcilie antes de proceder a la eliminación. Documenta si el desajuste es una diferencia de oportunidad genuina o un error que necesita corrección en los registros de la entidad que lo generó.

Calcular ajustes por ganancia no realizada

Si una entidad del grupo ha realizado ganancias en transacciones con otra entidad del grupo, y los activos resultantes siguen en poder de la entidad compradora a la fecha de cierre, la ganancia no realizada debe eliminarse de las cifras consolidadas. Ejemplo: si una entidad financiera vende valores a otra entidad del grupo con una ganancia, y esos valores aún se mantienen en la cartera de inversión de la entidad compradora, la ganancia en la venta se elimina y el valor de los valores en el balance se ajusta a su costo para el grupo.

Documentar ajustes de consolidación

Para cada transacción que ha identificado como faltante en los registros del cliente, o para cada ajuste por ganancia no realizada, prepara un asiento de eliminación que documente:

• Las entidades involucradas
• El saldo o transacción que se elimina
• El importe en sol peruano
• La referencia a la NIA 10 o a la norma de consolidación aplicable
• Una nota explicativa sobre la clasificación del ajuste

Ejemplo práctico: Banco regulado con subsidiaria de cobranza

Caso: Corporación Financiera Andina S.A.A., Lima
Corporación Financiera Andina S.A.A. es un banco con operaciones de banca múltiple supervisado por la SBS. Opera a través de una subsidiaria de servicios de cobranza, Cobranzas Perú S.A.C., con oficinas en Lima y Arequipa. Durante el período auditado, el banco matriz transfirió una cartera de 4.2 millones de soles a la entidad de cobranza bajo una estructura donde Cobranzas Perú S.A.C. contabiliza ingresos por intereses sobre la cartera gestionada.
Paso 1: Obtener saldos intergrupo
Solicitas al cliente un detalle de la cartera transferida: importe original de 4.2 millones de soles, tasa de interés del 7% anual pactada internamente, y saldo al 31 de diciembre del período.
Documentación: Apéndice de saldos intergrupo preparado por tesorería del banco matriz.
Paso 2: Identificar saldos pendientes
La cartera ha sido parcialmente cobrada. Cobranzas Perú S.A.C. mantiene un saldo de cartera de 1.8 millones de soles. El banco matriz registra este saldo como una cuenta por cobrar a la relacionada por 1.8 millones. Cobranzas Perú S.A.C. tiene registrada una cuenta por pagar a la matriz por el mismo importe.
Los saldos coinciden en importe y moneda. No hay desajuste de oportunidad porque ambas entidades han sido auditadas con corte a la misma fecha: 31 de diciembre.
Documentación: Estados de cuenta bancarios de ambas entidades, reconciliación de control interno de tesorería.
Paso 3: Cuantificar ingresos intergrupo a eliminar
Cobranzas Perú S.A.C. contabilizó ingresos por intereses de 294,000 soles durante el período (1.8 millones × 7% × 11.67 meses, ajustado por el momento en que fue recibida la cartera). Este ingreso debe eliminarse íntegramente en la consolidación.
El banco matriz registró un gasto de intereses (o una reducción de ingresos) correspondiente a los mismos 294,000 soles pagados a la entidad de cobranza por servicios de gestión.
Documentación: Mayor de cuentas de ingresos por intereses en Cobranzas Perú S.A.C., estado de resultados del período.
Paso 4: Preparar asientos de consolidación
| Concepto | Débito | Crédito | Notas |
|---|---|---|---|
| Ingresos por intereses en cartera (Cobranzas Perú S.A.C.) | | 294,000 | Elimina ingresos no realizados intergrupo |
| Ingresos por servicios (Banco matriz) | 294,000 | | Reversa el gasto contabilizado |
| Cuentas por cobrar a relacionada (Banco matriz) | | 1,800,000 | Elimina saldo intergrupo |
| Cuentas por pagar a relacionada (Cobranzas Perú S.A.C.) | 1,800,000 | | Elimina saldo intergrupo |
Paso 5: Evaluar diferencias de cambio
Aunque ambas entidades operan en soles peruanos y sus cuentas funcionales están en soles, verificas en notas a los estados financieros si hay alguna exposición de cambio registrada. No hay, porque el préstamo fue originalmente en soles y sigue denominado en soles.
Documentación: Análisis de exposición de cambio, notas a los estados financieros sobre riesgos financieros.
Paso 6: Documentar conclusión
Tu documentación de auditoría consigna:

• Que los saldos intergrupo fueron identificados, reconciliados y no presentaban desajustes
• Que los ingresos por intereses intergrupo fueron cuantificados y eliminados íntegramente
• Que la entidad de cobranza continuaba gestionando la cartera post-eliminación, pero el análisis de riesgos de crédito permaneció dentro del grupo sin reducción del riesgo de crédito consolidado
• Que los procedimientos ejecutados fueron suficientes sobre la integridad de la población de operaciones intergrupo