Emissioni Scope 2

Come funziona

Si parte da quello che va storto. Nei fascicoli sostenibilità che riapriamo per il secondo anno, il fattore di emissione applicato è ancora quello dell'anno precedente nel 30-40% dei casi. Solo un metodo viene comunicato senza spiegare perché l'altro non sia disponibile. Le sedi minori (magazzini, uffici commerciali) si perdono per strada. I PPA finiscono allegati al fascicolo senza i certificati di Garanzia d'Origine corrispondenti, e la direzione comunica un dato market-based che il revisore non riesce a ricostruire MWh per MWh.

A quel punto si guarda alla norma. La GHG Protocol Scope 2 Guidance prevede due metodi paralleli. Il metodo location-based usa il fattore di emissione medio della rete elettrica nazionale o regionale (in Italia, il fattore ISPRA, circa 235 g CO₂e per kWh per il 2024). Il metodo market-based applica i fattori di emissione specifici del contratto di fornitura, e richiede prove documentali della provenienza: certificati GO, contratti PPA con clausole di garanzia d'origine, o un mix di tariffe di rete con attributi tracciabili. La GRI 305 paragrafo 305-2 richiede che si dichiari il metodo utilizzato e si forniscano entrambi i risultati quando disponibili. Cosa significa nella pratica: se il cliente ha anche un solo contratto rinnovabile certificato, deve comunicare entrambi i numeri.

Resta la zona grigia. Quando i certificati GO sono materialmente sufficienti se coprono solo una parte dell'anno? Una "tariffa verde" generica del fornitore conta come prova market-based, oppure serve il certificato per ogni MWh? E se nel secondo anno la metodologia cambia (perché si è firmato un PPA a giugno), come si presenta la serie storica al lettore della relazione di sostenibilità senza creare una discontinuità non spiegata? Il GHG Protocol Scope 2 Quality Criteria richiede i certificati specifici. La prassi italiana, soprattutto nelle SRL non quotate, è più lasca, e qui vive il giudizio del revisore.

Si noti il problema reale. Non è la formula. Il problema è che il fattore di emissione cambia ogni anno, e quasi nessuno verifica di averlo aggiornato prima di firmare.

Esempio pratico: Rossini Packaging S.r.l.

Cliente: azienda italiana di produzione di imballaggi in cartone, FY2024, sede a Torino, ricavi EUR 18M, IFRS reporter con comunicazione CSRD al primo anno.

Passo 1 — Identificare il consumo energetico Rossini Packaging consuma 400 MWh di energia elettrica fornita da Enel nel 2024. Il revisore verifica i dodici estratti conto mensili e riconcilia il totale con i EUR 92.000 di costi energetici identificati nel registro contabile. Nota di documentazione: i 12 estratti conto vanno inseriti nel fascicolo, con la riconciliazione al totale di bilancio in un prospetto di lavoro.

Passo 2 — Selezionare il metodo di calcolo Per l'anno base, Rossini Packaging applica il metodo location-based perché non ha sottoscritto contratti specifici di energia rinnovabile. Il fattore di emissione della rete italiana per il 2024 è 235 g CO₂e per kWh (fonte: ISPRA, Istituto Superiore per la Protezione e la Ricerca Ambientale, pubblicazione di gennaio 2025 con riferimento al mix nazionale 2024). Nota di documentazione: il documento ISPRA va allegato al fascicolo. Si verifichi che il fattore sia quello dell'anno di rendicontazione, non dell'anno precedente.

Passo 3 — Calcolare le emissioni 400 MWh × 235 g CO₂e/kWh = 94.000 kg CO₂e = 94 tCO₂e.

Se Rossini Packaging avesse sottoscritto, all'inizio dell'anno, un contratto con un fornitore di energia idroelettrica (fattore di emissione: 10 g CO₂e per kWh) coperto da Garanzie d'Origine per ogni MWh, il risultato sarebbe 400 MWh × 10 g CO₂e/kWh = 4.000 kg CO₂e = 4 tCO₂e. La differenza è materiale (90 tCO₂e), e il metodo scelto incide direttamente sulla comunicazione di sostenibilità. Nota di documentazione: in un foglio di lavoro separato si calcolano entrambi i metodi (location-based e market-based) per documentare che la scelta è consapevole e giustificata.

Passo 4 — La complicazione di metà anno Si introduca una variante che vediamo spesso. Rossini Packaging firma a luglio una nuova fornitura con tariffa "verde" del fornitore, con copertura GO solo a partire da settembre. Da settembre a dicembre il consumo è 140 MWh, di cui 140 MWh certificati con GO al fattore 12 g CO₂e/kWh. Da gennaio ad agosto il consumo è 260 MWh sulla rete generica al fattore ISPRA 235 g CO₂e/kWh.

Il revisore deve decidere se la disclosure può essere splittata (260 MWh location-based, 140 MWh market-based) o se l'intero anno vada presentato location-based con una nota narrativa sul cambio di fornitura. Riteniamo che lo split sia ammissibile a tre condizioni: i certificati GO coprono interamente i 140 MWh comunicati, il periodo di copertura è dichiarato in nota, e il fattore di emissione location-based per gli 8 mesi precedenti è quello ISPRA 2024 e non un valore mediato. Si calcola così: 260 × 235 + 140 × 12 = 61.100 + 1.680 = 62.780 kg CO₂e ≈ 62,8 tCO₂e market-based; 400 × 235 = 94 tCO₂e location-based. Si riportano entrambi. Nota di documentazione: nel fascicolo vanno il contratto di fornitura, i certificati GO con il numero seriale per ogni MWh, e la riconciliazione MWh-per-MWh tra le bollette di periodo e il totale comunicato.

Passo 5 — Verificare la completezza Si verifica che tutte le sedi (impianto principale a Torino, magazzino a Milano) siano nel perimetro di misurazione, e si conferma che non esiste consumo di vapore o calore acquistato presso altre sedi. Nota di documentazione: una checklist di completezza per ciascuna sede, con indicazione di quale sito contribuisce a quale voce dello Scope 2.

Cosa i revisori e gli operatori fraintendono

- Trattare location-based e market-based come sinonimi. La GRI 305 li tratta come due metodi paralleli. La direzione deve scegliere quale riportare come dato principale e fornire l'altro come supplementare. Nei fascicoli che vediamo, viene riportato un solo metodo senza documentare perché l'altro non sia stato calcolato. Lo standard richiede chiarezza sulla scelta metodologica (GRI 305 paragrafo 305-2).

- Non aggiornare i fattori di emissione anno su anno. I fattori della rete elettrica cambiano ogni anno in base al mix nazionale. Un revisore che applichi il fattore del 2023 al consumo del 2024 introduce un errore sistematico, e il fattore corretto era già pubblicato a gennaio. L'ISPRA aggiorna i fattori nel primo trimestre di ogni anno. Si verifichi che la comunicazione usi il fattore del periodo di rendicontazione, non quello disponibile al momento della preparazione del bilancio.

- Comunicare market-based senza certificati per ogni MWh. Nei dossier sostenibilità del primo anno CSRD vediamo spesso un PPA generico allegato e un numero market-based aggressivo, senza la riconciliazione MWh-per-MWh con i certificati GO. Il GHG Protocol Scope 2 Quality Criteria richiede i certificati specifici. Riteniamo che il rischio reputazionale di una comunicazione market-based non supportata superi il rischio di sovrastima location-based, perché in fase di assurance CSRD il primo si traduce in un rilievo di adeguatezza delle prove (calco del linguaggio ISA 500), il secondo in una conservatività difendibile.

- Escludere sedi dal perimetro senza motivare. Se la consolidata ha tre sedi e nello Scope 2 ne compaiono due, l'esclusione va motivata e quantificata. Spesso la sede esclusa è il magazzino o l'ufficio commerciale, dove il consumo è marginale, ma "marginale" è una valutazione che va documentata, non assunta.

Scope 2 location-based vs. market-based

Quando la distinzione incide su un incarico

Si prenda un'azienda manifatturiera con 1.000 MWh di consumo annuale e mix location-based al 240 g CO₂e/kWh: comunica 240 tCO₂e di Scope 2. Se la stessa azienda firma un contratto eolico con copertura GO completa (fattore 12 g CO₂e/kWh), le emissioni comunicate scendono a 12 tCO₂e. Stessi MWh consumati. Il delta è quasi tutto.

Qui si apre il disaccordo legittimo nella professione. Alcuni revisori richiedono che i certificati GO siano emessi e cancellati per ogni singolo MWh comunicato come rinnovabile, allineandosi rigorosamente al GHG Protocol Scope 2 Quality Criteria. Altri accettano i contratti PPA pluriennali come prova sufficiente quando il PPA è strutturato con clausole di garanzia d'origine e la controparte è una utility regolata. Riteniamo che la prima posizione sia quella che reggerà sotto la scrutiny CSRD assurance dal 2026 in poi, perché il limited assurance opinion firma sulla disclosure, non sulla bontà economica del PPA. Le carte erano leggere ieri, possono essere leggere oggi, ma con l'ESRS E1 nel pieno regime non lo saranno più.

L'incentivo perverso è noto a chi lavora sul campo. Il marketing aziendale spinge per un numero market-based il più basso possibile da pubblicare nella relazione integrata. Il costo di validare i certificati GO MWh-per-MWh non è banale, e il budget per l'assurance di sostenibilità è quasi sempre una frazione di quello del financial audit. Quando la direzione chiede al revisore se "si può semplificare", la risposta è che la GRI 305-2 e la ESRS E1-6 non si semplificano, si applicano. Non c'è uno sconto pratico per la prima volta.

Si tenga presente, infine, l'ansia anticipatoria che cresce in questi mesi. Il primo ciclo di CSRD assurance è arrivato, i regulator europei stanno calibrando le aspettative, e nei fascicoli che chiudiamo adesso la disclosure market-based è il punto su cui chi rivede dall'esterno tende a fermarsi più a lungo. Non è il momento di firmare un numero che non si riesce a ricostruire.

Termini correlati

- Emissioni Scope 1: emissioni di gas serra generate direttamente dall'organizzazione da fonti possedute o controllate. - Emissioni Scope 3: emissioni di gas serra indirette generate da fornitori, clienti e altre parti della catena di valore. - Fattori di emissione: coefficienti utilizzati per convertire dati di consumo energetico in quantità di CO₂ equivalente. - GHG Protocol: framework internazionale per la quantificazione e la rendicontazione dei gas serra sviluppato dal World Resources Institute. - Garanzia d'Origine (GO): certificato che attesta la fonte rinnovabile di un MWh di energia elettrica, requisito per le comunicazioni market-based di alta qualità.

Strumenti correlati

Si usi il Calcolatore CSRD Scope 2 di ciferi per verificare il consumo energetico tracciato, applicare il fattore ISPRA del periodo di rendicontazione, e generare un prospetto di riconciliazione tra metodo location-based e market-based da inserire nel fascicolo, con la traccia MWh-per-MWh dei certificati GO.

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