Come funziona
Il campionamento per attributi è il metodo di prova più diretto per i controlli. Invece di stimare l'importo di un errore monetario, il revisore conta quante volte un controllo ha funzionato come previsto su un campione di transazioni e dichiara il tasso di conformità della popolazione stimato.
L'ISA 530.5 richiede che il revisore definisca prima cosa sia una deviazione. Una deviazione è una transazione in cui il controllo non ha operato secondo la progettazione o non è stato eseguito affatto. Il revisore poi seleziona un campione casuale dalla popolazione, testa ogni elemento del campione e conta il numero di deviazioni trovate. La formula di stima è semplice: (numero di deviazioni trovate ÷ dimensione del campione) × 100 = tasso di deviazione stimato della popolazione.
Ad esempio, se il campione contiene 100 transazioni, il revisore ne trova 3 senza l'autorizzazione del responsabile (la deviazione definita), il tasso di deviazione stimato è del 3%. Se il tasso di deviazione tollerabile è del 5%, il revisore conclude che il controllo funziona efficacemente perché il tasso stimato è al di sotto della soglia. Se il tasso stimato superasse il tasso tollerabile, il revisore dovrebbe riconsiderare la valutazione del rischio di controllo e considerare di estendere i test di audit ulteriormente.
Il campionamento per attributi introduce il rischio di campionamento. Il campione potrebbe contenere fortuitamente meno deviazioni della popolazione complessiva, portando il revisore a un'opinione più favorevole sul controllo di quanto meriti. L'ISA 530.A10 richiede che il revisore consideri questo rischio nella pianificazione della dimensione del campione.
Esempio pratico: Edil Rossini S.r.l.
Cliente: società di costruzioni con sede a Milano, FY2024, fatturato EUR 18M, redige il bilancio secondo i principi contabili internazionali.
Il revisore valuta il controllo sulla fatturazione: tutti gli ordini devono essere autorizzati dal direttore commerciale prima che il magazzino proceda alla consegna. Mancanza di autorizzazione = deviazione.
Step 1: Definire il tasso di deviazione tollerabile
Il revisore stabilisce che un tasso di deviazione del 4% o inferiore indica un controllo efficace; oltre il 4%, il controllo è inaffidabile. Questo significa che circa 1 su 25 transazioni può non essere autorizzata prima della consegna senza invalidare il controllo.
Nota di documentazione: nella carta di pianificazione, il revisore annota "Tasso di deviazione tollerabile per l'autorizzazione della fatturazione: 4%".
Step 2: Stabilire il tasso di deviazione atteso e la dimensione del campione
In anni precedenti, il tasso di deviazione è stato dello 0,5%. Il revisore fissa il tasso atteso allo 0,5% e richiede un'affidabilità del 95% (rischio di campionamento accettabile = 5%). Utilizzando una tabella statistica ISA 530 o un software (ad esempio il calcolatore del campionamento di ciferi), la dimensione del campione è 93 transazioni.
Nota di documentazione: "Utilizzando l'affidabilità del 95% e il tasso atteso dello 0,5%, dimensione del campione = 93 fatture".
Step 3: Selezionare il campione
Il revisore estrae casualmente 93 ordini cliente dall'archivio dei 4.200 ordini emessi durante l'anno. Ogni ordine viene tracciato dal sistema di gestione alle spedizioni fisiche effettuate.
Step 4: Testare ogni elemento del campione
Per ogni ordine, il revisore verifica che esista una firma di autorizzazione del direttore commerciale prima che il magazzino registri la consegna. Su 93 ordini, 2 non hanno autorizzazione visibile (il magazzino ha spedito su comunicazione verbale).
Nota di documentazione: "Deviazioni trovate: 2 su 93. Ordine #4187, nessuna firma; ordine #3924, firma del preposto magazzino ma non del direttore commerciale".
Step 5: Calcolare il tasso di deviazione stimato
(2 ÷ 93) × 100 = 2,15% tasso stimato della popolazione
Conclusione
Il tasso di deviazione stimato (2,15%) è al di sotto del tasso tollerabile (4%). L'ISA 530.A7 consente al revisore di concludere che il controllo ha operato efficacemente durante il periodo. Il rischio di controllo per la fatturazione rimane basso. I due ordini anomali vengono indagati (comunicazione verbale accettata per ordini urgenti), documentati e il processo viene mantenuto come efficace con una nota.
Se il tasso stimato fosse stato il 5,5%, il revisore avrebbe dovuto estendere i test di audit per le fatture o aumentare i test di dettaglio sulla popolazione delle fatture, perché il controllo non sarebbe più affidabile come base per la riduzione del rischio di controllo.
Cosa i revisori e i controllori spesso sbagliano
- Malinteso comune (Tier 1: Rilievo normativo internazionale): Gli audit internazionali della PCAOB su file di società quotate in borsa trovano frequentemente che il revisore dichiara che un controllo "è efficace" sulla base di un test di 10-20 transazioni, il che non è statisticamente valido secondo l'ISA 530. Il revisore confonde un test manuale di "verifica spot" con il campionamento. La ISA 530 richiede che ogni campione segua una metodologia documentata; dieci transazioni selezionate arbitrariamente non soddisfano lo standard.
- Tier 2: Errore standard-referenziato: Il revisore definisce la deviazione come "transazione senza tutta la documentazione richiesta" ma non specifica cosa significhi "tutta." Se la politica richiede una firma, una nota di conferma e un'attestazione di ricezione, il revisore deve decidere se una firma mancante o una nota mancante conteggia come deviazione. Se non decide in anticipo (ISA 530.5(a)), la determinazione di cosa sia una deviazione diventa soggettiva durante il test e invalida il campione.
- Tier 3: Prassi documentata: Il tasso di deviazione tollerabile è spesso fissato al 5% per default senza considerare se il controllo sia fondamentale (ad es., autorizzazione della fatturazione) o secondario (ad es., revisione della firma in un'approvazione multistadio). Un controllo fondamentale dovrebbe portare a un tasso tollerabile inferiore, tipicamente 2-3%. Un controllo secondario potrebbe consentire il 5-7%. La documentazione del ragionamento è rara nei fascicoli mid-tier.
Campionamento per attributi vs. campionamento per variabili
Il campionamento per attributi misura il tasso di conformità di un controllo (sì/no, conforme/non conforme). Il campionamento per variabili misura l'importo dell'errore in una popolazione di transazioni ed è utilizzato nei test di dettaglio, non nei test di controllo.
Con il campionamento per attributi, il revisore testa 80 fatture e scopre che 3 non sono state approvate. La conclusione è: il tasso di conformità stimato è del 96,25% (77÷80). Non c'è importo monetario; solo conformità.
Con il campionamento per variabili, il revisore testa 50 fatture per verificare che gli importi siano accurati. Scopre un errore di EUR 420 in una fattura e EUR 150 in un'altra. Utilizzando le statistiche, il revisore estrapola l'errore totale atteso della popolazione (ad esempio, EUR 12.000 potenziali errori in una popolazione di EUR 200.000). Lo scopo è misurare l'effetto monetario, non il tasso di conformità.
L'ISA 530 disciplina entrambi, ma il loro uso è diverso: il campionamento per attributi valida se i controlli funzionano; il campionamento per variabili valida se i saldi sono corretti.
Termini correlati
- Campionamento statistico: L'ombrello che copre sia il campionamento per attributi che per variabili, con una metodologia documentata e una valutazione del rischio di campionamento.
- Campionamento per variabili: Il metodo alternativo che stima l'importo monetario totale dell'errore in una popolazione, non il tasso di conformità.
- Rischio di campionamento: Il rischio che le conclusioni del revisore basate sul campione differiscano dalla popolazione complessiva.
- Deviazione: Un'istanza in cui un controllo interno non ha operato secondo la progettazione.
- Valutazione del rischio di controllo: Il processo più ampio in cui il campionamento per attributi svolge un ruolo nel supportare se il revisore può fare affidamento su un controllo.
- Unit Definition: La definizione di cosa costituisce un elemento nella popolazione, critico per il campionamento per attributi.
Strumento correlato
Calcolatore del campionamento per attributi ISA 530: Questo calcolatore determina la dimensione del campione in base al tasso di deviazione tollerabile, al tasso atteso e al livello di affidabilità desiderato. Genera tabelle di risultati e una scheda di documentazione esportabile.
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