Come funziona
L'ISA 530 distingue il rischio di campionamento dal rischio non di campionamento. Quando il revisore seleziona un campione anziché sottoporre a revisione l'intera popolazione, accetta consapevolmente il rischio che il campione non sia rappresentativo della popolazione da cui è tratto.
Il revisore non conosce mai i veri risultati della popolazione (a meno di un'auditoria al 100%, cosa che raramente accade). Sa solo cosa il campione ha rivelato. Se il campione conteneva errori pari all'1% della voce di bilancio, il revisore proietta tale tasso su tutta la popolazione e stima un errore totale. Questo errore stimato potrebbe essere inferiore alla significatività di esecuzione (e quindi accettabile), oppure potrebbe superarla (e quindi inaccettabile). Ma il vero errore nella popolazione potrebbe essere diverso dal tasso campionario osservato, semplicemente a causa della casualità.
L'ISA 530.6 richiede al revisore di valutare il rischio di campionamento in relazione ai risultati ottenuti e alla dimensione del campione. Se il campione è piccolo e gli errori rilevati sono significativi, il range di incertezza intorno alla stima è ampio. Se il campione è ampio e nessun errore è stato trovato, il range di incertezza è stretto, ma non zero.
La tolleranza di campionamento (nota anche come errore tollerabile o margine di errore campionario) deve essere stabilita prima della selezione del campione, come parte della pianificazione della procedura di campionamento. Questo viene descritto in ISA 530.A7 come una questione di giudizio professionale in relazione alla significatività di esecuzione e al rischio di errore non corretto che il revisore è disposto ad accettare.
Esempio pratico: Rossini & Partners S.r.l.
Cliente: Società di ingegneria con sede a Torino, FY2024, ricavi per EUR 38M, rendiconti secondo i principi IFRS.
Procedura: Il revisore testa un campione di 65 fatture di vendita dalla popolazione di 4.230 transazioni (valore totale EUR 38,2M).
Passo 1: Fissazione della tolleranza di campionamento
La significatività di esecuzione è stata fissata a EUR 310.000. Il revisore ritiene appropriato un rischio di errore non corretto pari al 5% per questa procedura di campionamento. Determina la tolleranza di campionamento in EUR 155.000 (50% della significatività di esecuzione).
Nota di documentazione: memorandum di pianificazione, sezione A3, Procedura di campionamento: tolleranza di campionamento fissata a EUR 155.000.
Passo 2: Selezione e esame del campione
Viene selezionato un campione casuale di 65 fatture (1,5% della popolazione, una frazione di campionamento deliberatamente bassa per catturare il rischio di campionamento). Il revisore esamina ogni fattura rispetto ai criteri di accettazione (data di riconoscimento ricavi entro il periodo di competenza, prezzo supportato da ordine cliente, quantità consegnata verificata).
Passo 3: Identificazione e proiezione degli errori
Nel campione di 65, il revisore identifica 2 errori:
Errore totale nel campione: EUR 12.350
Passo 4: Calcolo dell'errore proiettato
Tasso di errore campionario: EUR 12.350 / EUR 38.200 (valore campionario) = 32,3%
Errore proiettato su intera popolazione: 32,3% × EUR 38.200M = EUR 12.346.000
Questo risultato è chiaramente assurdo e segnala che la frazione di campionamento era insufficiente. Il revisore riconsiderà la dimensione del campione.
Passo 5: Considerazione del range di precisione
Anche se il campione fosse stato dimensionato correttamente, il range di precisione intorno all'errore proiettato rappresenta il rischio di campionamento. Se l'errore proiettato è EUR 45.000 con un range di EUR ±25.000, il revisore sa che il vero errore della popolazione potrebbe trovarsi da EUR 20.000 a EUR 70.000. Se la tolleranza di campionamento è EUR 155.000, il revisore potrebbe accettare anche il limite superiore del range (EUR 70.000) come tollerabile. Se il limite superiore supera la tolleranza, il campione non fornisce sufficienti elementi probativi e la procedura di campionamento non è stata efficace.
Nota di documentazione: foglio di valutazione dei risultati del campionamento, sezione B2, Precisione e rischio di campionamento: errore proiettato EUR 45.000, range di incertezza EUR ±25.000, limite superiore EUR 70.000 entro tolleranza di EUR 155.000.
Conclusione: Il rischio di campionamento non può essere eliminato, ma deve essere controllato. Una tolleranza di campionamento fissata consapevolmente, una frazione di campionamento adeguata, e una valutazione esplicita del range di incertezza attorno all'errore proiettato sono le difese contro le sorprese di campionamento che non reggono sotto la revisione ispettiva.
- Fattura di EUR 8.200 registrata il 2 gennaio 2025 (competenza periodo 2024): errore di EUR 8.200
- Fattura di EUR 4.150 con prezzo non supportato da ordine cliente: errore di EUR 4.150
Cosa i revisori e le ispezioni trovano spesso sbagliato
- Rilievo ispettivo (Tier 1): L'AFM nei rapporti di ispezione ha segnalato che diversi fascicoli di campionamento non documentavano il range di precisione intorno all'errore proiettato. I revisori calcolavano l'errore proiettato e lo confrontavano immediatamente con la tolleranza, omettendo il passo cruciale di valutare se il vero errore della popolazione potesse trovarsi al di fuori del loro intervallo di confidenza. L'ISA 530.6 lo richiede esplicitamente.
- Errore basato sui principi (Tier 2): Molti fascicoli di campionamento fissano la tolleranza di campionamento in modo generico come percentuale della significatività di esecuzione (ad esempio, sempre il 50%) senza considerare il rischio di errore non corretto specifico della procedura. L'ISA 530.A7 richiede che la tolleranza di campionamento sia determinata sulla base della significatività di esecuzione e del rischio accettabile, non come una semplice percentuale meccanica.
- Gap di documentazione pratica (Tier 3): Molti studi non documentano esplicitamente il range di precisione o il calcolo della frazione di campionamento nel memorandum di pianificazione. La decisione su come controllare il rischio di campionamento rimane implicita, il che rende la carta di lavoro vulnerabile all'osservazione che il revisore non ha dimostrato un controllo deliberato del rischio.
Range di precisione e tolleranza di campionamento
Il range di precisione (noto anche come intervallo di fiducia statistico o margine di errore campionario) e la tolleranza di campionamento servono scopi diversi, sebbene correlati:
La tolleranza di campionamento è il massimo errore proiettato che il revisore considera accettabile prima di selezionare il campione. Viene fissata in funzione della significatività di esecuzione e del rischio accettabile.
Il range di precisione è calcolato dopo aver esaminato il campione e rappresenta l'intervallo di incertezza intorno all'errore proiettato osservato. Se l'errore proiettato è EUR 40.000 e il range è ±EUR 20.000, il vero errore della popolazione probabilmente rientra tra EUR 20.000 e EUR 60.000 (con il livello di fiducia del revisore).
Se il limite superiore del range di precisione supera la tolleranza di campionamento, il campione non fornisce sufficienti elementi probativi. Non è sufficiente che l'errore proiettato sia inferiore alla tolleranza: il range di incertezza intorno a quella stima deve rientrare anche esso entro la tolleranza.
Termini correlati
Significatività di esecuzione: il livello inferiore di significatività fissato dal revisore per ridurre il rischio di campionamento e il rischio di errori non corretti e non individuati.
Procedura di campionamento: il metodo del revisore per selezionare un sottoinsieme di una popolazione formare una conclusione sulla popolazione nel suo complesso.
Errore tollerabile: la massima quantità di errore che il revisore considera accettabile in una procedura di audit, correlata alla significatività di esecuzione.
Frazione di campionamento: la proporzione di una popolazione inclusa nel campione, che influisce sulla precisione della stima dell'errore.
Metodo delle Unit Monetarie Selezionate (MUS): un metodo di campionamento statistico comunemente utilizzato dagli auditor per testare il valore di bilancio dei conti in sospeso.
Rappresentatività del campione: il grado in cui un campione riflette le caratteristiche della popolazione da cui è stato estratto.
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