속성표본 (Attribute Sampling)

핵심 요점

속성표본은 통제 테스트(예: 송장 서명 비율)에만 사용되며, 금액 테스트에는 변수표본을 사용합니다.
감사인은 표본 크기 산정 시 허용 오류율(tolerance rate)을 설정해야 하며, 이는 사전에 정의된 통제 실패 비율입니다.
표본 결과가 허용 오류율을 초과하면 해당 통제를 신뢰할 수 없으며, 실질적 절차를 강화해야 합니다.
금감원 및 국제 감리에서 속성표본의 표본 크기 산정 근거 부재를 자주 지적합니다.
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작동 원리

ISA 530은 감사인이 표본을 사용할 때 표본 위험을 인정하고 이를 합리적인 수준으로 줄일 책임이 있다고 규정합니다. 속성표본은 이 책임을 구체적으로 실행하는 방법입니다.
통제 테스트에서 감사인의 목표는 특정 통제가 계획된 대로 작동했는지 확인하는 것입니다. 예를 들어, "모든 판매 거래는 권한 있는 직원의 승인을 받았는가?" 이 질문에 답하기 위해 샘플을 선정합니다. 표본 내에서 실패(미승인 거래)의 개수를 세고, 이를 통해 모집단 전체에서 예상되는 실패율을 계산합니다.
허용 오류율은 감사인이 설정하는 문턱값입니다. ISA 530.A22는 예상 모집단 오류율을 사용하여 표본 크기를 계산하도록 규정합니다. 예상 오류율이 3%이고 허용 오류율이 5%라면, 표본 크기는 3%와 5% 사이의 "여유"를 반영해야 합니다. 여유가 클수록 표본 크기는 작아집니다. 여유가 작을수록 표본 크기는 커집니다.
평가 단계에서 감사인은 표본에서 발견한 실제 오류율을 허용 오류율과 비교합니다. 실제 오류율이 허용 오류율 이하면 통제를 신뢰할 수 있습니다. 실제 오류율이 허용 오류율을 초과하면 통제를 신뢰할 수 없으며, 실질적 절차를 증대해야 합니다.
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산출 예시: 한솔 건설 주식회사

고객사: 한솔 건설 주식회사 (한국, 서울), 2024 사업연도, 매출 680억 원, 한국채택국제회계기준(K-IFRS) 적용
시나리오: 감사인은 매출채권이 완전성과 존재성 요건을 충족하는지 확인하기 위해 "모든 배송건은 고객 서명 영수증으로 뒷받침되는가"라는 통제를 테스트하기로 결정했습니다. 2024년 배송건은 총 8,500건입니다.
Step 1: 허용 오류율과 예상 오류율 설정
감사인은 통제 실패 2건이 발견되면 중요할 것 같으므로 허용 오류율을 1%로 설정합니다. (8,500건 × 1% = 85건) 이전 연도 문제는 없었으므로 예상 오류율을 0.3%로 설정합니다.
산출 노트: 허용 오류율 1%와 예상 오류율 0.3%는 감사인의 통제 신뢰도에 따라 결정됩니다. 이전 감리에서 통제 효과성을 지적받으면 허용 오류율을 내려야 하고, 표본 크기가 증가합니다.
Step 2: 표본 크기 계산
ISA 530.A22 속성표본 표에 따라 신뢰도 95%, 허용 오류율 1%, 예상 오류율 0.3%일 때 필요한 표본 크기는 약 420입니다.
산출 노트: 신뢰도 95%는 ISA의 표준값입니다. 수입 거래처럼 위험이 높은 영역의 통제는 신뢰도를 97% 또는 99%로 높일 수 있으며, 이 경우 표본 크기가 증가합니다.
Step 3: 표본 선정 및 테스트
감사인은 8,500건 중 420건을 계통표본 방식으로 선정합니다. (시작점 무작위, 간격 20) 각 건마다 서명 영수증의 존재와 고객 이름 일치 여부를 확인합니다.
테스트 결과: 420건 중 3건이 서명 영수증 누락 또는 불완전합니다.
산출 노트: 영수증 사본이 배송 후 10일 이내에 수령되지 않은 거래 3건. 서명 누락의 원인을 조사한 결과, 2건은 고객 자동우송 실패, 1건은 처리 지연이었습니다.
Step 4: 결과 평가
표본 내 오류율: 3 ÷ 420 = 0.71%
실제 오류율(0.71%) < 허용 오류율(1%)
결론: 배송 서명 통제는 효과적으로 작동하고 있으며, 감사인은 매출채권 실질적 절차를 감소 폭도를 적용하는 것을 정당화할 수 있습니다. 다만 3건의 원인(시스템 오류 및 처리 지연)이 반복될 가능성을 고객사에 지적하고, 다음 연도에 모니터링하기로 결정했습니다.
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감사인과 검토자가 놓치는 점

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금감원 감리 지적: 많은 법인이 속성표본 표본 크기를 계산하지 않고 "경험상" 표본을 선정합니다. 금감원은 표본 크기 산정 근거와 허용 오류율 설정 사유를 요구합니다. 문서화되지 않은 샘플링은 충분한 증거로 인정되지 않을 수 있습니다.
허용 오류율과 감시 수준 혼동: 일부 팀은 허용 오류율을 "재무제표 정체성을 위반하면 중요한 금액"으로 설정합니다. ISA 530.A22는 허용 오류율을 "표본 크기 산정 시 사용하는 비율"로만 정의합니다. 통제 실패의 정성적 중요성(예: 내부통제 결함의 심각성)은 별도로 평가해야 합니다.
0% 허용 오류율의 함정: 일부 팀은 허용 오류율을 0%로 설정하여 표본 크기가 모집단 크기를 초과합니다. 이는 표본이 아니라 전수입니다. ISA 530.5는 감사인이 합리적이고 경제적인 표본을 사용할 책임이 있다고 규정합니다.
표본 결과의 비추정(non-projection) 오류: ISA 530.A18에 따르면 비정상적이거나 일회성인 오류는 모집단 전체로 추정하지 않을 수 있습니다. 그러나 많은 팀이 이 예외를 남용하여, 발견된 모든 오류를 "비추정 오류"로 분류하고 모집단 추정을 회피합니다. 예를 들어 공급업체 변경으로 인한 승인 누락 3건을 "일시적 사건"으로 처리하지만, 실제로는 승인 통제의 설계 결함일 수 있습니다.

속성표본 vs. 변수표본

| 구분 | 속성표본 | 변수표본 |
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| 사용 대상 | 통제 테스트(예: 승인 여부) | 실질적 절차(예: 금액 측정 오류) |
| 측정 방식 | 발생 비율(%) | 오류 금액($) |
| 표본 크기 결정 요소 | 허용 오류율, 예상 오류율, 신뢰도 | 감시 수준, 변동성, 검사할 금액 |
| 결과 표현 | "85%의 통제가 작동했다" | "포괄 오류는 €2,500이다" |
| 통제 실패의 정의 | 단순 유무(통제 실행/미실행) | 측정 가능한 오류 금액 |
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감사 실무에서 속성표본 적용 시점

ISA 530.A22는 감사인이 여러 개의 유사한 거래나 통제를 테스트할 때 속성표본을 사용하도록 권장합니다. 일반적 적용:
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판매 회사: 송장 승인, 신용 한도 확인, 배송 전 청구 검수
지급 회사: 구매 발주 양식 완성, 세 가지 방식 비교(PO, 송장, 청구), 담당자 승인
급여: 신입사원 승인 양식, 급여 인상 문서화, 퇴사자 급여 처리 정지 기록
대출 회사: 신용 신청서 서명, 신용 한도 재평가 문서, 이자 계산 재검산

감사 체크리스트: 속성표본 실시

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테스트하는 통제의 성격이 명확하고 "실행/미실행"으로 측정 가능한지 확인하십시오.
허용 오류율을 설정하고 그 사유를 조서에 기록하십시오(예: "1% 설정 사유: ~금액이 중요하므로").
예상 오류율을 이전 연도 실적 또는 사전 감리 결과를 바탕으로 설정하십시오.
ISA 530 속성표본 표를 사용하여 표본 크기를 계산하고, 사용한 신뢰도 및 파라미터를 문서화하십시오.
표본 선정 방법(계통표본, 무작위, 통합)을 명시하고 선정 시작점을 기록하십시오.
각 샘플 항목을 테스트하고 통제 실패를 숫자로 기록하십시오.
실제 오류율을 계산하고 허용 오류율과 비교하십시오.
허용 오류율을 초과하면 통제를 신뢰할 수 없는 이유와 추가 실질적 절차 계획을 조서에 기록하십시오.
통제 실패의 원인과 반복 위험을 분석하고 고객사 관리층 코멘트를 수집하십시오.
결론을 감사 위험 모형에 연계하여 문서화하십시오(통제 신뢰도 감소 → 실질적 절차 증가).