Cómo identificar operaciones sujetas a DAC6 y DAC7 durante la revisión de riesgos según la NIA-ES 315.13 Qué procedimientos aplicar cuando el cliente tiene obligaciones de información fiscal transfronteriza pendientes Cómo evaluar el impacto de posibles sanciones por incumplimiento en la evaluación de empresa en funcionamiento (NIA-ES 570.
Lo que aprenderás
Cómo identificar operaciones sujetas a DAC6 y DAC7 durante la revisión de riesgos según la NIA-ES 315.13
Qué procedimientos aplicar cuando el cliente tiene obligaciones de información fiscal transfronteriza pendientes
Cómo evaluar el impacto de posibles sanciones por incumplimiento en la evaluación de empresa en funcionamiento (NIA-ES 570.16)
Qué documentar en el expediente cuando detecta gaps de cumplimiento fiscal europeo
DAC6: Mecanismo automático de intercambio sobre estructuras transfronterizas
Qué regula la Directiva
La Directiva (UE) 2018/822 (DAC6) establece un sistema de intercambio automático de información sobre mecanismos transfronterizos potencialmente agresivos. Se aplica desde el 25 de junio de 2018 para nuevas estructuras, con obligaciones retroactivas para estructuras implementadas entre esta fecha y julio de 2020.
Los mecanismos sujetos a información incluyen:
La NIA-ES 250.6 requiere que el auditor obtenga un entendimiento del marco legal aplicable a la entidad. Para sociedades con actividades transfronterizas significativas, esto incluye evaluar el cumplimiento de DAC6.
Los hallmarks más frecuentes en empresas españolas
Según análisis de estructuras notificadas por intermediarios fiscales a la AEAT entre 2020-2023, estos son los indicadores que aparecen con mayor frecuencia:
Categoría B (Exclusiones y exenciones):
Categoría C (Operaciones transfronterizas):
Categoría D (Estructuras automatizables):
Implicaciones para la planificación de auditoría
Cuando identifique una operación que podría cumplir los criterios DAC6, la NIA-ES 250.14 requiere indagar sobre el cumplimiento de las obligaciones legales resultantes:
El incumplimiento de DAC6 puede generar sanciones de hasta 150.000 euros por cada mecanismo no declarado (artículo 203.3 de la Ley General Tributaria). Para entidades pequeñas, esta cuantía puede ser material para la evaluación de empresa en funcionamiento.
- Estructuras que involucren más de una jurisdicción de la UE
- Al menos una jurisdicción de la UE y un tercer país
- Que cumplan uno o más de los indicadores específicos (hallmarks) del Anexo IV
- B.1: Uso de pérdidas fiscales previamente no utilizadas superiores a 1 millón de euros
- B.3: Conversión de rentas en capital, regalías o dividendos
- C.1.b.ii: Pagos deducibles entre empresas asociadas donde el beneficiario tributa a un tipo efectivo inferior al 50% del tipo general del pagador
- C.1.d: Pagos deducibles a entidades residentes en jurisdicciones incluidas en listas negras de la UE
- D.1.a: Uso de instrumentos financieros híbridos que generan una deducción sin inclusión correspondiente
- ¿Se ha presentado la declaración inicial? (En España: Modelo 231, plazo de 30 días desde la primera aplicación o desde que se pone a disposición el mecanismo)
- ¿Se han cumplido las obligaciones de reporte trimestral? (Modelo 232, hasta el día 30 del mes siguiente a cada trimestre natural)
- ¿Existen procedimientos internos para identificar futuras operaciones sujetas?
DAC7: Información automática sobre plataformas digitales
Ámbito de aplicación y fechas principal
La Directiva (UE) 2021/514 (DAC7) extiende el intercambio automático de información a vendedores que operan a través de plataformas digitales. Se aplica a partir del 1 de enero de 2023 para información referida al ejercicio 2022.
Las plataformas digitales sujetas incluyen:
Umbrales de información:
Riesgos de auditoría específicos
Para auditores de empresas con ingresos significativos procedentes de plataformas digitales, DAC7 introduce estos riesgos adicionales:
Riesgo de completitud de ingresos: Las plataformas reportarán automáticamente los pagos realizados a vendedores españoles. Cualquier discrepancia entre los ingresos declarados por la entidad y los importes reportados por las plataformas será visible para la AEAT.
Riesgo de clasificación: Los ingresos procedentes de plataformas pueden estar sujetos a tratamientos fiscales diferentes (actividad económica vs. rendimientos de capital mobiliario) que afectan tanto al Impuesto sobre Sociedades como al IVA.
Riesgo de presentación: Las obligaciones formales incluyen la identificación correcta como "vendedor de plataforma" en determinadas declaraciones fiscales.
La NIA-ES 240.32 requiere evaluar si existen factores de riesgo de fraude relacionados con presiones. La visibilidad automática de ingresos de plataformas digitales elimina una fuente tradicional de ocultación de ingresos, pero puede crear incentivos para subfacturación o manipulación de la caracterización de ingresos.
- Marketplaces online (venta de bienes)
- Plataformas de servicios personales
- Plataformas de alquiler de inmuebles
- Plataformas de transporte
- Más de 30 transacciones en el año fiscal
- O contraprestación superior a 2.000 euros en el año fiscal
Ejemplo práctico: Evaluación DAC6 en una reestructuración societaria
Mediterránea Logística S.L. (Sevilla, facturación anual de 45 millones de euros) planifica una reestructuración que incluye:
Paso 1. Identificación del mecanismo transfronterizo
Documentación: Solicitar a la dirección el análisis legal de aplicabilidad de DAC6 realizado por sus asesores
La operación involucra España (tipo general: 25%) y Malta. Los pagos por licencia serán deducibles en España y gravados en Malta al 5% (regime de propiedad intelectual).
Paso 2. Evaluación del hallmark aplicable
Documentación: Revisar la estructura contra los hallmarks del Anexo IV de DAC6
Se cumple el hallmark C.1.b.ii: pago deducible entre empresas asociadas donde el beneficiario tributa efectivamente a menos del 50% del tipo general del pagador (5% vs 25%).
Paso 3. Verificación de cumplimiento de obligaciones formales
Documentación: Solicitar copia del Modelo 231 presentado a la AEAT
¿Se presentó la declaración inicial en plazo? La primera aplicación fue el 15 de marzo de 2024. El plazo límite para la presentación inicial: 14 de abril de 2024.
Paso 4. Evaluación de materialidad de incumplimiento
Documentación: Calcular la sanción máxima aplicable como porcentaje del resultado antes de impuestos
Sanción máxima por no declarar: 150.000 euros. Resultado antes de impuestos 2024: 2,8 millones de euros. La sanción representa el 5,4% del resultado, considerándose material.
Conclusión: La evaluación confirma que existe una obligación de información cumplida adecuadamente. El riesgo de cumplimiento normativo se considera bajo para efectos de la evaluación de empresa en funcionamiento.
- Constitución de una filial en Malta (Mediterránea Operations Ltd.)
- Transferencia de la propiedad intelectual (marca y software logístico) a la filial maltesa
- Acuerdo de licencia por el uso de la PI: 800.000 euros anuales
Lista de comprobación práctica
Para cada entidad con exposición potencial a DAC6/DAC7, verificar:
- Inventario de operaciones transfronterizas realizadas desde junio 2018, especialmente restructuraciones, fusiones, y acuerdos de licencia o servicios intragrupo
- Análisis hallmark por operación usando los criterios del Anexo IV (disponible en ciferi como herramienta de screening DAC6)
- Estado de cumplimiento formal de las obligaciones de información, incluyendo fechas de presentación y completitud de datos
- Evaluación de sanciones potenciales como componente de la evaluación de riesgos de cumplimiento legal conforme a NIA-ES 250.16
- Documentación de procedimientos internos para identificar futuras operaciones sujetas, especialmente si la entidad planifica crecimiento internacional
- Para plataformas digitales: reconciliación entre ingresos declarados e información que las plataformas reportarán automáticamente a las autoridades fiscales españolas
Errores frecuentes en la evaluación
• Asumir que DAC6 solo aplica a grandes corporaciones: muchas empresas medianas realizan reestructuraciones simples que cumplen los criterios de información
• No evaluar el impacto en empresa en funcionamiento: las sanciones pueden ser materiales para entidades más pequeñas, especialmente cuando se acumulan múltiples incumplimientos
• Confundir DAC6 con CRS: son mecanismos diferentes con ámbitos de aplicación distintos (estructuras vs cuentas financieras)
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