Materialidad

Cómo funciona

Empecemos por lo que pasa en la práctica, no por lo que dice el manual. El despacho tiene una plantilla interna que dice "5% sobre ingresos para entidades no financieras". El gerente la abre, mete la cifra de ingresos, calcula, y guarda el papel. La materialidad de desempeño se calcula como el 60% o el 75% de la anterior, según lo que recoja el manual del despacho, sin discutir más. Esa es la realidad de la mayoría de los archivos que he visto en revisión cruzada.

Vaya por delante que la NIA-ES no prohíbe usar referencias del manual. Lo que exige la NIA-ES 320.10 es que el auditor determine la materialidad para los estados financieros en su conjunto al establecer la estrategia global de auditoría, considerando la naturaleza de la entidad, el sector y los usuarios relevantes. La NIA-ES 320.11 añade la materialidad de desempeño, que es el importe inferior usado para evaluar si los errores identificados (individualmente o agregados) pueden alcanzar la materialidad general. Y la NIA-ES 320.A8 obliga a documentar el porqué de la referencia.

Ahora bien, entre lo que exige la norma y lo que termina en el archivo hay una zona gris donde vive el juicio profesional. La NIA-ES 320.A2 pide al auditor que evalúe la naturaleza, el tamaño y las circunstancias de la entidad. En la práctica, los PT contienen una frase tipo "se selecciona ingresos por ser indicador relevante para los usuarios" y nadie pregunta qué usuarios, ni por qué no EBIT, ni qué cambia si la entidad acaba de refinanciar deuda. Es marcar la casilla.

La elección de referencia no es una decisión técnica neutral. Depende de qué usuario tiene el despacho en mente al firmar, y eso casi siempre es la entidad de crédito, porque es quien presta y quien va a leer las cuentas con un Excel delante para calcular ratios de cobertura. Si esa es la lógica, ingresos puede ser una mala referencia frente a EBIT o frente a patrimonio neto. Pero defender EBIT en planificación obliga a documentar más, y los papeles "más documentados" tardan más, y el cliente paga lo que paga.

Aquí aparece el problema estructural. El manual interno del despacho funciona como cobertura: si el inspector del ICAC cuestiona la materialidad, el socio puede señalar que aplicó lo que el manual recoge para entidades de ese tipo. Apartarse del manual crea riesgo de revisión interna. Aplicarlo sin pensar crea riesgo de inspección. La mayoría de socios elige el primero, porque el ICAC inspecciona una pequeña parte del trabajo y el departamento de calidad interno revisa el 100%. Es un cálculo racional, aunque el resultado sea que la materialidad acaba siendo un automatismo.

La documentación es lo que separa una materialidad defendible de una que se cae en la primera pregunta. NIA-ES 320.A8 exige que los PT recojan cómo se llegó a la cifra, qué referencia se usó, y por qué se considera apropiada para la entidad y el sector. En la práctica, basta con que otro auditor pueda leer el papel y entender la lógica sin llamar al gerente. Si hay que llamar al gerente, los papeles están flojos.

Ejemplo práctico: Talleres Mecánicos Córdoba S.L.

Cliente: empresa española de servicios de reparación industrial y mantenimiento preventivo. Ejercicio fiscal 2024, ingresos facturados de 3,2 millones de euros, preparación bajo PGC.

Paso 1: selección de la referencia El auditor mira quién va a leer las CCAA. Propietario único, una entidad de crédito que financia el circulante, ningún accionista minoritario. Para una empresa de servicios con márgenes estables y deuda bancaria moderada, ingresos es la referencia que la entidad de crédito usará para calibrar capacidad de generación. EBITDA tiene sentido si hubiera apalancamiento alto; aquí no lo hay. Documento: hoja de planificación donde se nombran los usuarios y se justifica por qué ingresos y no EBITDA o resultado.

Paso 2: aplicación de umbrales El auditor aplica un porcentaje que refleja tamaño, perfil de riesgo y sector. Para una empresa mediana sin riesgos inherentes altos, se aplica el 5% sobre ingresos: - Ingresos: 3.200.000 € - Materialidad para los estados financieros en su conjunto: 3.200.000 × 5% = 160.000 € - Materialidad de desempeño (60% de la anterior, justificado por historial limpio en ejercicios previos y ausencia de hallazgos de control interno): 160.000 × 60% = 96.000 €

Documento: tabla en Excel con la fórmula visible y referencia a NIA-ES 320.11 en la celda de comentario. Si el porcentaje del 60% se aplica sin más justificación que "lo dice el manual", el papel está flojo.

Paso 3: aseveraciones específicas El auditor no aplica los 160.000 € de forma uniforme. NIA-ES 320.A5 obliga a considerar si hay aseveraciones donde un importe menor podría influir en decisiones económicas. En este encargo: deuda con Hacienda Pública (sensible por exposición sancionadora), provisiones (base baja, error relativo alto), inmovilizado (depreciación con cálculos opinables). Para esas líneas se baja el umbral específico. Documento: tabla de materialidad por aseveración con el porcentaje aplicado a cada partida.

Paso 4: reevaluación al cierre A 30 de octubre, ingresos acumulados de 3.350.000 €. Recálculo: 3.350.000 × 5% = 167.500 €. La variación queda por debajo del 5% de la materialidad original, así que no se modifica. Si hubiera variado de forma relevante (cierre de línea de negocio, refinanciación, contingencia fiscal aflorada), se documenta el cambio y se comunica al órgano de administración. Documento: nota en el archivo de reevaluación con fecha y conclusión.

Conclusión: la materialidad de 160.000 € es defendible, está documentada y se puede explicar al ICAC sin llamar a nadie. Si en ejecución aparece un error de 120.000 € en la provisión para litigios, queda por debajo de la materialidad general pero supera la materialidad de aseveración para provisiones. Eso obliga a ajustar o a dejar constancia escrita de por qué no se ajusta.

Qué revisores e inspectores detectan

- El cálculo está bien, los papeles están flojos. La AFM (Países Bajos) ha publicado que cerca del 30% de los hallazgos sobre materialidad en auditorías pequeñas y medianas no se refieren a la cifra, sino a la documentación de por qué se eligió esa referencia. El ICAC reproduce el patrón en sus informes anuales de control de calidad. El auditor calcula 5% sobre ingresos, pero en el archivo no hay rastro de por qué descartó EBIT o patrimonio. No invalida la opinión. Sí la deja expuesta.

- La referencia por inercia. Muchos archivos aplican umbrales de sector ("siempre usamos 5%") sin documentar por qué encajan en esta entidad. La NIA-ES 320.A2 pide evaluar naturaleza, tamaño y circunstancias. Un auditor que no ajusta porque "es lo que siempre hacemos" no está ejerciendo juicio profesional; está aplicando una fórmula y firmando. El día que el inspector pregunta, no hay defensa: el manual no es una justificación, es un punto de partida.

- La materialidad de desempeño huérfana. Es habitual encontrar la materialidad general bien documentada y la de desempeño como una línea suelta: "60% de la anterior". Sin justificación de por qué 60% y no 75%, sin evaluación del riesgo agregado de errores no detectados, sin nada que conecte ese porcentaje con el historial del cliente o con las debilidades de control identificadas en planificación. Y luego está la pregunta de fondo, la que casi nadie se hace: ¿es defendible bajar la materialidad de desempeño al 75% para entidades con auditoría reciente del ICAC? Hay socios que defienden bajarla por prudencia y socios que defienden mantener el 60% porque cambiar señala miedo. Los dos argumentos tienen cuerpo. Lo que no tiene defensa es no haberlo pensado.

Materialidad versus materialidad de desempeño

Cálculo de materialidad

Si dispone de las herramientas de ciferi, el Calculador de materialidad NIA-ES 320 automatiza los cálculos de ejecución y desempeño, evita errores aritméticos y genera una hoja de trabajo lista para incorporar a los PT. El auditor introduce ingresos, EBIT, patrimonio y otros indicadores; la herramienta compone escenarios con distintos umbrales y los compara con benchmarks de sector. La aritmética deja de ser problema. La pregunta que sigue siendo del socio: ¿por qué esta referencia, para esta entidad, en este ejercicio?

Términos relacionados

- Importancia relativa: término alternativo para materialidad en algunos contextos regulatorios españoles. La NIA-ES usa "materialidad"; el PGC usa "importancia relativa". - Riesgo de auditoría: la materialidad interactúa con el riesgo de auditoría. A mayor materialidad, menor extensión de procedimientos necesaria (NIA-ES 320.A1). - Materialidad de aseveración: aplicación de la materialidad a líneas concretas del balance o áreas de mayor riesgo. - Desviación de auditoría: errores identificados durante la auditoría, evaluados contra la materialidad de desempeño. - NIA-ES 450: Evaluación de incorrecciones: estándar que obliga a evaluar si los errores acumulados alcanzan la materialidad. - Procedimientos analíticos: a menudo dimensionados con la materialidad de desempeño como referencia de fluctuaciones aceptables.

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