Table des matières

Cadre réglementaire et exigences d'assurance

La directive CSRD (2022/2464/UE) impose aux grandes entreprises européennes de publier des informations de durabilité selon les normes ESRS. L'article 19a de la directive comptable modifiée exige une assurance limitée de la part du commissaire aux comptes légal ou d'un prestataire d'assurance indépendant.

Chronologie d'application


L'ESRS E1 s'applique selon trois vagues :
L'assurance limitée porte sur l'ensemble des informations de durabilité, y compris les données climatiques ESRS E1. La Commission européenne évalue actuellement la transition vers une assurance raisonnable d'ici 2028.

Rôle des auditeurs et prestataires d'assurance


L'article 34 de la directive comptable modifiée confie au commissaire aux comptes la mission d'assurance limitée sur les informations de durabilité. Les normes d'assurance applicables restent à finaliser au niveau européen, mais la plupart des États membres s'orientent vers l'ISAE 3000 (révisée) comme base.
Pour les données climatiques ESRS E1, les prestataires d'assurance doivent examiner :

  • Vague 1 : Sociétés cotées de plus de 500 salariés (exercices débutant à partir du 1er janvier 2024, rapport en 2025)
  • Vague 2 : Grandes entreprises répondant à deux des trois critères (250+ salariés, 50 M EUR de chiffre d'affaires, 25 M EUR de bilan) (exercices débutant à partir du 1er janvier 2025, rapport en 2026)
  • Vague 3 : PME cotées (exercices débutant à partir du 1er janvier 2026, rapport en 2027)
  • La conformité des procédures d'évaluation de double matérialité (ESRS E1.2)
  • La cohérence entre les divulgations publiées et les processus internes de collecte
  • L'exactitude des calculs d'émissions de gaz à effet de serre selon le GHG Protocol
  • La traçabilité des métriques vers les systèmes sources

Structure de l'ESRS E1 et évaluation de matérialité

L'ESRS E1 organise les divulgations climatiques autour de cinq sous-thèmes : gouvernance, stratégie, gestion des impacts, métriques et objectifs, et plans de transition. Contrairement aux autres normes ESRS, plusieurs divulgations E1 sont obligatoires indépendamment de l'évaluation de matérialité.

Divulgations obligatoires (indépendamment de la matérialité)


L'ESRS E1 impose quatre divulgations même si le changement climatique n'est pas considéré comme matériel :
Cette approche diffère radicalement des normes sociales et de gouvernance ESRS, où la matérialité détermine l'étendue des divulgations.

Processus d'évaluation de double matérialité


L'ESRS E1.2 exige que les entreprises évaluent la matérialité climatique selon deux dimensions :
L'évaluation doit couvrir l'ensemble de la chaîne de valeur et s'appuyer sur des scénarios climatiques crédibles. L'ESRS 1.63 précise que l'entreprise doit documenter sa méthodologie, ses seuils de matérialité quantitatifs et qualitatifs, et les sources de données utilisées.

  • E1-1 : Plan de transition pour l'atténuation du changement climatique
  • E1-4 : Objectifs liés au changement climatique
  • E1-6 : Émissions brutes de GES Scope 1, 2 et 3
  • E1-9 : Intensité des émissions de GES par chiffre d'affaires net
  • Matérialité d'impact : Effets de l'entreprise sur le climat (émissions, déforestation, adaptation)
  • Matérialité financière : Effets des risques et opportunités climatiques sur la performance financière

Les cinq sous-thèmes climatiques

Sous-thème 1 : Gouvernance (E1-1 à E1-3)


La gouvernance climatique selon l'ESRS E1 couvre trois divulgations principales. E1-1 porte sur le plan de transition (obligatoire). E1-2 détaille les politiques climatiques de l'entreprise. E1-3 décrit les actions et ressources allouées.
Le plan de transition E1-1 doit inclure des objectifs chiffrés, un calendrier de mise en œuvre, et une allocation budgétaire. L'entreprise doit expliquer comment le plan s'aligne sur l'Accord de Paris et ses objectifs de limitation du réchauffement.

Sous-thème 2 : Stratégie (E1-4 à E1-6)


La stratégie climatique structure les divulgations autour des risques, opportunités et modèle d'affaires. E1-4 impose la publication d'objectifs climatiques (obligatoire). E1-5 concerne l'utilisation d'énergie et le mix énergétique. E1-6 porte sur les émissions de GES (obligatoire).
Les objectifs E1-4 doivent être absolus ou d'intensité, couvrir les scopes 1, 2 et 3 pertinents, et s'appuyer sur des trajectoires scientifiques. L'entreprise doit préciser l'année de référence, l'échéance cible et les jalons intermédiaires.

Sous-thème 3 : Gestion des impacts (E1-7 à E1-8)


Ce sous-thème couvre les mesures d'atténuation et d'adaptation. E1-7 concerne la réduction des émissions GES dans les opérations propres et la chaîne de valeur. E1-8 porte sur les stratégies d'adaptation aux risques climatiques physiques.
L'ESRS E1.7 exige une description détaillée des actions d'atténuation par catégorie d'émissions, incluant les investissements en efficacité énergétique, les achats d'énergie renouvelable, et les initiatives de réduction des émissions Scope 3.

Sous-thème 4 : Métriques et objectifs (E1-9)


E1-9 impose la divulgation de l'intensité carbone par euro de chiffre d'affaires net (obligatoire). Cette métrique permet la comparabilité sectorielle et temporelle. Le calcul inclut les émissions Scope 1 et 2, avec les émissions Scope 3 si elles sont matérielles.
La formule standard est : (Émissions Scope 1 + Scope 2 + Scope 3 matérielles en tonnes CO2e) / Chiffre d'affaires net en EUR. L'entreprise doit expliquer les exclusions éventuelles et les changements méthodologiques.

Sous-thème 5 : Plans de transition détaillés


Au-delà d'E1-1, l'ESRS E1 impose des divulgations complémentaires sur la planification de la transition. Celles-ci incluent les hypothèses macroéconomiques, les investissements en technologies bas carbone, et les mécanismes de financement de la transition.
Le plan doit démontrer la cohérence avec les objectifs nationaux et sectoriels de décarbonation. L'entreprise doit quantifier les coûts de transition et leurs impacts sur la rentabilité prévisionnelle.

Exemple pratique : Évaluation complète

Contexte : Durand Industries SAS


Durand Industries SAS est une entreprise française de fabrication d'équipements industriels. Chiffre d'affaires 2024 : 78 M EUR. Effectifs : 450 salariés. Trois sites de production en France, approvisionnement international. Première application CSRD pour l'exercice 2025.
L'entreprise a identifié le changement climatique comme matériel selon les deux dimensions. Impact matériel : émissions directes des processus de fabrication, consommation énergétique élevée. Matérialité financière : exposition aux prix du carbone, risques de transition technologique.

Étape 1 : Évaluation de matérialité climatique (E1.2)


Documentation : Matrice de matérialité avec scores d'impact et financiers. Seuils quantitatifs : 2 % du résultat opérationnel pour les risques financiers, 1 000 tCO2e pour les impacts environnementaux.
Durand Industries a mené des ateliers avec les parties prenantes internes (direction générale, responsable environnement, contrôle de gestion) et externes (clients industriels, fournisseurs stratégiques). Résultat : changement climatique matériel avec score 4/5 en impact et 3/5 en importance financière.

Étape 2 : Inventaire des émissions GES (E1-6, E1-9)


Documentation : Bilan carbone selon le GHG Protocol. Facteurs d'émission de l'ADEME 2024. Périmètre organisationnel : contrôle opérationnel.

Étape 3 : Plan de transition (E1-1)


Documentation : Plan stratégique approuvé par le conseil d'administration. Budget transition : 12 M EUR sur 2025-2030.
Objectifs de réduction :
Actions prioritaires :

Conclusion de l'évaluation


Le dossier Durand Industries respecte l'ESRS E1 avec des données traçables, des objectifs science-based, et un plan de transition budgété. L'intensité carbone de 0,169 tCO2e/EUR se situe dans la médiane sectorielle. La méthodologie GES suit les standards internationaux et permet l'assurance limitée.

  • Scope 1 : 2 450 tCO2e (gaz naturel des fours, flotte de véhicules)
  • Scope 2 : 1 830 tCO2e (électricité réseau, facteur français 2024 : 0,052 kgCO2e/kWh)
  • Scope 3 : 8 920 tCO2e (achats de matières premières, transport amont)
  • Total : 13 200 tCO2e
  • Intensité carbone : 13 200 tCO2e / 78 M EUR = 0,169 tCO2e par EUR de CA
  • 2030 : -42 % d'émissions absolues (base 2023), aligné trajectoire 1,5°C
  • 2035 : -65 % d'émissions absolutes
  • 2050 : Neutralité carbone (scopes 1, 2, 3)
  • Électrification des fours industriels (4,8 M EUR, -35 % scope 1 d'ici 2027)
  • Contrat d'achat d'électricité renouvelable (PPA 20 ans, -90 % scope 2 d'ici 2026)
  • Programme fournisseurs bas carbone (-25 % scope 3 matières premières d'ici 2030)

Checklist pour auditeurs et préparateurs

  • Vérifier l'exhaustivité des divulgations obligatoires : E1-1, E1-4, E1-6, E1-9 doivent figurer dans le rapport même si le changement climatique n'est pas matériel selon l'évaluation interne.
  • Contrôler la cohérence entre l'évaluation de matérialité et les divulgations : Les sous-thèmes identifiés comme matériels doivent faire l'objet de divulgations détaillées conformément aux exigences ESRS E1.
  • Valider les calculs d'émissions GES : Vérifier la conformité au GHG Protocol, la justesse des facteurs d'émission utilisés, et la traçabilité vers les données de consommation réelles.
  • Examiner la crédibilité des objectifs climatiques : Les cibles doivent s'appuyer sur des trajectoires scientifiques reconnues (SBTi, IEA) et inclure des jalons intermédiaires mesurables.
  • Documenter les contrôles sur les données Scope 3 : Obtenir les méthodologies d'estimation, les hypothèses sur les facteurs d'émission amont, et les processus de collecte auprès des fournisseurs.
  • Analyser la robustesse du plan de transition : Vérifier l'allocation budgétaire, les échéances, et la cohérence avec la stratégie d'entreprise globale selon les exigences E1-1.

Erreurs courantes

  • Confusion entre matérialité simple et double : L'ESRS exige une évaluation de double matérialité (impact et financière). L'évaluation de matérialité financière seule ne suffit pas.
  • Omission des divulgations obligatoires : Les divulgations E1-1, E1-4, E1-6 et E1-9 sont requises même si le changement climatique n'est pas considéré comme matériel.
  • Incohérence dans le périmètre GES : Le périmètre organisationnel des émissions (contrôle financier vs opérationnel) doit être cohérent entre les différentes divulgations E1-6 et E1-9.

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