작동 방식

완전성 주장은 정의상 '부정의 증거'를 요구합니다. ISA 500.A29는 "감사인이 특정 거래나 사건이 존재하지 않음을 입증하는 것은 일반적으로 어렵다"고 명시합니다. 존재하는 거래는 감사 증거로 볼 수 있습니다. 존재하지 않는 거래는 없는 상태 자체가 증거입니다.
이것이 완전성과 존재성을 분리하는 이유입니다. 존재성 주장 테스트는 기록된 항목이 실제로 일어났는지 확인합니다(공급 인수증 → 매출 거래). 완전성 테스트는 실제로 일어난 거래가 모두 기록되었는지 확인합니다(발송 증거 → 매출 거래).
ISA 330.A27은 "감사인은 완전성과 관련된 위험에 대응하기 위해 역방향 절차를 설계해야 한다"고 명시합니다. 역방향이란 소스 문서(송장, 영수증, 청구서, 급여 명세서)에서 시작하여 재무제표로 추적하는 것을 의미합니다. 예를 들어:
완전성 테스트는 샘플 크기가 작아도 강력한 증거를 생성합니다. 역방향 테스트에서 한 건의 누락도 찾으면 통제 위험이 상향 조정되고, 샘플이 확대됩니다.

  • 매출: 발송 기록 → 매출 거래 (누락된 청구서 식별)
  • 매입: 납품 기록 → 매입 거래 (기록되지 않은 송장 식별)
  • 급여: 시간 기록 → 급여 이체 (미지급 수당 식별)
  • 고정자산: 자산 태그 → 재산 계정 (기록되지 않은 자산 식별)

적용 예시: Sims 유통 GmbH

기업: 독일 유통사, FY2024, 매출 €87M, IFRS 보고. 감사인: 매입 완전성을 테스트합니다.
1단계: 위험 식별: 공급업체가 250명이고 매입이 €64M입니다. 시스템이 매입 인수증 없이 송장을 처리할 수 있다는 우려가 있습니다. ISA 315.32(b)에 따라 이것이 완전성 위험입니다.
문서화 노트: 위험 평가 조서에 기록. "매입 통제: 자동화 인수증 매칭 있으나 수동 예외 처리 경로 존재. 완전성 위험: 높음. 원인: ERP 예외 처리 모듈에 대한 통제 약함."
2단계: 역방향 테스트 설계: 감사인은 2024년 1월부터 11월까지의 모든 납품 기록 사본(공급업체 포털에서 추출)을 요청합니다. 데이터베이스에는 8,432건의 기록이 있습니다. 감사인은 수학적 샘플링으로 50건을 선택합니다.
문서화 노트: 샘플 계획 조서. "ISA 530.5(c)에 따라 모집단 8,432건 중 50건 선택(0.59%). 샘플 방법: 체계적 샘플링. 표본 간격: 168. 기대 왜곡표시 오류: €0. 성인가능 왜곡표시: €250,000."
3단계: 테스트 수행: 각 납품 기록에 대해:
문서화 노트: 각 항목에 대해 "송장 X번 참조. 거래 #Y로 기록됨. 금액 일치: €Z. 날짜 일치. 합격."
4단계: 예외 찾음: 50건 중 48건은 기록되었습니다. 1건(납품 기록 #3,847)은 ERP에 기록되지 않았습니다. 송장 금액: €18,400. 공급업체: Elektro-Lieferant GmbH, 7월 5일 납품.
문서화 노트: "예외 1: 송장 #EL-72491(€18,400)이 ERP에 기록되지 않음. 기록 날짜 7월. 사유: 추가 조사 필요. 공급업체에 확인 메일 발송. 회신 날짜: 8월 2일. 공급업체 확인: 송장이 정확함. 경영진 질의: 인수 문제 지적. 이후 시정 조사 수행."
5단계: 추정: ISA 530.A22에 따라 감사인은 추정 왜곡표시를 계산합니다. 1건의 누락 × 표본 간격(168) = €18,400 × 168 = 추정 오류 €3,091,200.
문서화 노트: "추정 왜곡표시 계산. 1건의 누락 발견 시 표본 간격 168을 적용. 추정 미기록 매입: €3,091,200. 이는 성인가능 왜곡표시 €250,000을 초과합니다. ISA 320.12 참조."
결론: 추정 오류가 성인가능 수준을 초과하므로 표본은 불충분합니다. 감사인은 통제 테스트를 확대하거나 전체 모집단에 대한 대안적 절차를 수행하기로 결정합니다. ISA 530.A33에 따른 추가 응답.

  • 공급업체 송장 찾기 (납품 증거)
  • 해당 매입 거래가 ERP에 존재하는지 확인
  • 거래 금액이 송장과 일치하는지 확인
  • 기록 날짜가 송장 날짜와 일치하는지 확인 (ISA 500.6에 따른 적절한 증거)

감사인이 놓치는 부분

  • 역방향과 정방향 혼동: 많은 팀이 정방향 테스트(송장 → 거래 존재)만 수행하고 역방향(거래 → 송장)은 건너뜁니다. ISA 330.A27은 둘 다 요구합니다. 기록되지 않은 거래를 찾으려면 소스 문서에서 시작해야 합니다.
  • 표본이 너무 작음: 완전성 테스트는 누락된 항목을 찾기 위해 더 큰 표본이 필요합니다. 정방향 존재성 테스트보다 표본 크기를 25~50% 늘리면 위험이 감소합니다.
  • 통제 테스트 부재: 많은 팀이 감사 절차로만 완전성을 다룹니다. ISA 315.34는 "감사인이 설계된 통제를 테스트해야 한다"고 명시합니다. 자동화 인수 매칭, 발송-매입 대사, 월말 조정 프로세스를 테스트하지 않으면 증거 격차가 생깁니다.

관련 용어

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Ciferi의 ISA 315 위험 평가 툴킷에는 다섯 가지 주장(존재성, 완전성, 정확성, 평가, 표시)의 위험을 매핑하는 워크시트가 포함되어 있습니다. 각 주장에 대해 통제 테스트 및 감사 절차 옵션을 제시합니다.
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