Come funziona
Il perimetro di rendicontazione della sostenibilità si basa sulla struttura di controllo dell'organizzazione, ma non sempre coincide con il perimetro di consolidamento del bilancio finanziario. L'ESRS 2.BC48 chiarisce che un'entità controllata alla data del rendiconto deve essere inclusa nei dati di sostenibilità, indipendentemente dall'inclusione nel bilancio consolidato per ragioni di significatività quantitativa.
La pratica più comune è che il team di sostenibilità identifichi il perimetro consultando l'organigamma del gruppo e il registro delle partecipazioni, quindi lo compari con il perimetro finanziario. Se escluso dal bilancio consolidato per motivi di significatività, deve essere comunque documentato il motivo dell'esclusione dal perimetro di sostenibilità. L'ESRS 2.2.1 richiede che l'entità presenti informazioni sul proprio perimetro di rendicontazione, incluse le entità non incluse e le relative giustificazioni.
Molti revisori trascurano questa sezione, assumendo che il perimetro di sostenibilità segua automaticamente il bilancio consolidato. In realtà, le regole sono distinte: il bilancio consolidato applica i criteri di controllo finanziario dell'IFRS 10, mentre il perimetro di sostenibilità applica la definizione di controllo dell'ESRS 2, che può includere entità non consolidate per motivi di significatività.
Esempio pratico: Manifatture Lombarde S.p.A.
Cliente: Manifatture Lombarde S.p.A., gruppo manifatturiero con sede a Brescia, oltre 500 dipendenti, ricavi consolidati EUR 125M, operante in sei paesi europei.
Struttura: La società madre controlla direttamente quattro controllate al 100%: Manifatture Lombarde Italia S.r.l. (impianto principale), Prodotti Speciali S.p.A. (divisione di specializzazione), Logistica Nord S.r.l. (distribuzione) e Ricerca & Sviluppo GmbH (filiale tedesca). Detiene il 60% di MetalTech Belgium BVBA, una joint venture con un partner belga. Possiede il 15% di Fornitori Sostenibili S.r.l., una società di componentistica.
Passo 1: Identificazione preliminare
Il direttore della sostenibilità fornisce l'organigramma del gruppo e il registro delle partecipazioni. Documentazione di supporto: schema organizzativo datato al 31 dicembre 2024, allegato alla memoria di pianificazione della rendicontazione di sostenibilità.
Passo 2: Confronto con il bilancio consolidato
Nel bilancio consolidato di Manifatture Lombarde S.p.A., le quattro controllate al 100% sono consolidate integralmente (controllo totale). MetalTech Belgium è consolidata con il metodo del consolidamento proporzionale (controllo congiunto). Fornitori Sostenibili S.r.l. è contabilizzata con il metodo del patrimonio netto (non controllata). Documentazione di supporto: nota esplicativa al bilancio consolidato sulla composizione del perimetro di consolidamento, IFRS 10 paragrafi B1-B9.
Passo 3: Verifica dell'applicazione ESRS 2
L'ESRS 2.2.1 richiede l'inclusione nel perimetro di sostenibilità di:
L'ESRS 2 non richiede l'inclusione di società partecipate non controllate (come Fornitori Sostenibili), a meno che l'entità non abbia una responsabilità significativa verso gli impatti di sostenibilità di quella società. Documentazione di supporto: verifica della base di dati delle partecipazioni, allegato al fascicolo di sostenibilità, con marcatura esplicita delle entità controllate secondo la definizione IFRS 10 e ESRS 2.
Passo 4: Analisi di significatività per entità non consolidate finanziariamente
Nel bilancio consolidato, Manifatture Lombarde aveva escluso Logistica Nord S.r.l. dal consolidamento per insignificanza quantitativa (ricavi totali EUR 3M, rappresentavano lo 0,6% dei ricavi di gruppo). Tuttavia, questa controllata opera in un mercato ad alta esposizione agli impatti ambientali (trasporto su gomma). L'ESRS 2.BC48 richiede comunque l'inclusione nei dati di sostenibilità. Documentazione di supporto: memoria tecnica che documenti il motivo dell'esclusione dal bilancio consolidato e l'inclusione nel perimetro di sostenibilità, con riferimento alla data di acquisizione del controllo.
Passo 5: Documentazione del perimetro finale
Il perimetro di sostenibilità di Manifatture Lombarde include:
Esclusa: Fornitori Sostenibili S.r.l. (partecipazione al 15%, nessun controllo). Documentazione di supporto: tavella di riconciliazione tra il perimetro di consolidamento finanziario e il perimetro di rendicontazione di sostenibilità, firmate dal direttore finanziario e dal responsabile della sostenibilità.
Conclusione: Il perimetro di sostenibilità di Manifatture Lombarde è stato fissato al 31 dicembre 2024 includendo sei entità controllate per un totale di EUR 128,8M di ricavi di gruppo (consolidati integralmente o proporzionalmente). Questa composizione è difendibile secondo l'ESRS 2.2.1 e rispecchia le regole di consolidamento IFRS 10 con una significativa eccezione documentata (Logistica Nord).
- Tutte le entità controllate (come per il bilancio IFRS)
- Entità controllate in comune (joint venture)
- Entità controllate indirettamente attraverso controllate
- Manifatture Lombarde Italia S.r.l. (100%)
- Prodotti Speciali S.p.A. (100%)
- Logistica Nord S.r.l. (100%, sebbene esclusa dal bilancio consolidato)
- Ricerca & Sviluppo GmbH (100%)
- MetalTech Belgium BVBA (60%, controllo congiunto con consolidamento proporzionale)
Cosa i revisori e i professionisti capiscono male
- Errore frequente: Molti team di sostenibilità replicano il perimetro consolidato finanziario senza verificare se esiste un'entità controllata ma esclusa dal bilancio consolidato per motivi di significatività quantitativa. L'ESRS 2.2.1 richiede l'inclusione nel perimetro di sostenibilità, con documentazione esplicita della giustificazione. Questo è il rilievo più comune negli audit di sostenibilità secondo la pratica internazionale.
- Confusione sulla joint venture: Il controllo congiunto secondo l'IFRS 11 corrisponde al controllo secondo l'ESRS 2 solo se il soggetto del controllo congiunto è un'entità separata identificata. Se la joint venture è gestita mediante accordo contrattuale senza soggetto giuridico, il perimetro ESRS può differire dal perimetro finanziario.
- Gap nel consolidamento: Una entità controllata che non viene consolidata nel bilancio finanziario per motivi di temporalità (acquisita negli ultimi giorni dell'esercizio) o per esclusione per significatività quantitativa debe comunque essere valutata per l'inclusione nel perimetro di sostenibilità. Escluderla completamente dai dati ESG senza documentare una valutazione di significatività è un gap di controllo interno.
Perimetro di rendicontazione della sostenibilità vs. Perimetro di consolidamento finanziario
| Aspetto | Perimetro di sostenibilità | Perimetro finanziario |
|---|---|---|
| Standard di controllo | ESRS 2, GRI Standard 2-2 | IFRS 10 |
| Entità controllate | Incluse (con pochissime eccezioni) | Incluse (a meno di esclusione per significatività quantitativa) |
| Joint venture | Incluse se controllo congiunto | Incluse con metodo del consolidamento proporzionale |
| Entità controllate indirettamente | Incluse se parte della struttura di controllo | Incluse solo se controllate dalla società madre o da controllate consolidate |
| Temporalità di valutazione | Alla data del rendiconto di sostenibilità | Alla data del bilancio di esercizio |
| Esclusione per significatività | Rara; richiede documentazione esplicita | Ammessa per entità non significative quantitativamente |
La distinzione critica emerge quando un'organizzazione esclude un'entità controllata dal bilancio consolidato per motivi di insignificanza quantitativa. Nel bilancio finanziario, questa esclusione è un giudizio contabile standard. Nella rendicontazione di sostenibilità, l'entità deve comunque essere inclusa nei dati ESG a meno che non sia dimostrabile che i suoi impatti di sostenibilità non sono significativi. Questa logica inversa (includi per default, escludi solo se non significativo a livello ambientale/sociale) è la fonte più frequente di differenze tra i due perimetri.
Termini correlati
Doppia materialità: Il processo di identificazione di quali impatti ambientali, sociali e di governance sono significativi per l'organizzazione e per gli stakeholder. Il perimetro di rendicontazione della sostenibilità determina quali entità contribuiscono a quegli impatti.
Entità controllate: Una società soggetta al controllo di un'altra entità. La definizione di controllo secondo IFRS 10 e ESRS 2 è quasi identica.
Governance della sostenibilità: La struttura organizzativa che supervisiona l'identificazione, la misurazione e la rendicontazione dei dati di sostenibilità. Questa struttura deve includere la responsabilità di definire e mantenere il perimetro di rendicontazione.
Significatività dei dati: Il processo di identificazione di quali punti dati ESRS o GRI devono essere inclusi nel rendiconto sulla base dell'importanza relativa. Distinto dalla definizione del perimetro di entità.
ESRS 2 Divulgazioni generali: Lo standard ESRS che governa le informazioni generiche su governance, strategia e perimetro. Include il requisito di divulgare il perimetro di rendicontazione della sostenibilità.
Consolidamento proporzionale: Il metodo contabile utilizzato per le joint venture nel bilancio finanziario. Nel perimetro di sostenibilità, le medesime entità controllate in comune devono essere incluse con gli stessi criteri di perimetro.
Utilizzo del calcolatore del perimetro ESRS
Il Calcolatore del Perimetro ESRS automatizza l'identificazione di entità controllate, controllate in comune e collegate sulla base dell'organigamma caricato. Lo strumento confronta il perimetro proposto con il bilancio consolidato dell'ultimo esercizio, segnalando discrepanze e richiedendo una giustificazione documentata per ogni esclusione.
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