Definition
Un fabricant remplace les produits défectueux sans frais depuis cinq ans. Aucun contrat ne l'y oblige. Aucune garantie légale ne couvre cette période. Pourtant, le dossier ne contient aucune provision. L'équipe n'a pas identifié l'obligation parce qu'elle n'est écrite nulle part. C'est exactement le cas de figure qu'IAS 37 cible.
Fonctionnement
IAS 37.10 définit l'obligation de faire comme une obligation implicite. C'est une obligation qui n'existe pas parce qu'une loi ou un contrat l'exige, mais parce que l'entité a créé une attente raisonnée auprès de ses interlocuteurs qu'elle posera un acte défini. Si une entité affirme à ses clients qu'elle remplacerait les produits défectueux sans frais, et que les clients s'en sont remis à cette politique, l'entité a une obligation de procéder à ces remplacements, même s'il n'existe aucun contrat les y obligeant.
L'obligation naît de quatre sources possibles : une pratique établie que l'entité a maintenue pendant assez longtemps pour que les tiers s'en remettent à elle ; une politique annoncée publiquement ; une déclaration suffisamment précise faite à un tiers identifiable ; ou une combinaison de ces éléments qui, prise ensemble, crée l'attente légitime. Ce n'est pas une simple affirmation. C'est une affirmation qui change le comportement raisonnable des tiers. IAS 37.72 précise ce point : une obligation implicite ne naît que si l'entité a indiqué à d'autres qu'elle accepte certaines responsabilités, et les tiers se sont remis à cette indication.
Dès lors, l'entité doit estimer et provisionner le coût probable de cette obligation. Si l'obligation est probable et estimable, elle doit figurer au bilan. Si elle est possible mais pas probable, elle doit figurer en annexe comme passif éventuel.
Exemple concret : fabricant automobile européen
Motoren & Fahrzeuge GmbH, fabricant autrichien de moteurs diesel, chiffre d'affaires 87 M EUR en 2024, normes IFRS.
L'entité a publié en 2022 dans sa documentation commerciale : « Tous les moteurs de la série D4 bénéficient d'une garantie de 10 ans sur les défauts de fabrication. Si un défaut survient, le client n'a aucun frais. Nous remplaçons le moteur. »
Cette déclaration a été adressée à ses distributeurs automobiles, qui ont établi leur modèle commercial en s'y fiant. Trois ans plus tard, environ 2 800 moteurs D4 installés dans le parc automobile montrent des signes de fissuration interne. Les clients se sont remis à la garantie annoncée.
identifier si une obligation de faire existe
Documentation : examen de la politique annoncée, vérification du délai d'énonciation (antérieur au solde), vérification que le tiers s'en est remis.
Motoren & Fahrzeuge a énoncé cette politique en 2022. En 2024, à la clôture, la politique était en vigueur depuis deux ans. Les distributeurs ont établi leurs contrats clients en s'y fiant. L'obligation de faire existe.
évaluer la probabilité
Documentation : examen des défauts signalés, taux de défaut historique, courbe d'apprentissage du produit.
2 800 moteurs fissurés sur un parc d'environ 18 000 moteurs D4 livrés = 15,6 %. Le fabricant a examiné les données de défaillance antérieures de la série D4. Tous les défauts répertoriés au cours des trois dernières années correspondent à ce modèle. Une obligation probable existe.
estimer le coût
Documentation : coût unitaire du remplacement, frais de logistique et d'installation, taux de réclamation futur estimé.
Coût du moteur (prix de revient) : 12 800 EUR par unité. Frais d'installation chez le distributeur : 1 200 EUR par unité. Coût total par remplacement : 14 000 EUR. Estimation des réclamations futures au cours des 10 années restantes : 2 800 moteurs x 60 % taux de réclamation estimé (compte tenu de la dépréciation, les véhicules plus anciens ne seront pas remplacés) = 1 680 réclamations attendues. Provision requise : 1 680 x 14 000 EUR = 23 520 000 EUR.
L'obligation de faire existe, elle est probable et estimable. La provision doit figurer au bilan à la clôture 2024. L'absence de cette provision serait une lacune majeure. Si le jugement sur le taux de réclamation était documenté mais la provision oubliée, le constat d'inspection porterait sur l'intention sans l'impact comptable. Personne n'aime reprendre un dossier pour 23 millions de provision non comptabilisée, mais c'est comme ça que les mandats sont signalés.
Ce que les auditeurs et les examinateurs manquent
Confondre obligation légale et obligation de faire reste l'erreur la plus courante. Une obligation de faire n'a pas besoin de fondement légal. Une entité qui s'est engagée publiquement envers ses clients à rectifier les défauts sans frais a une obligation de faire, même si aucune garantie légale ne l'y oblige. IAS 37.10 précise que l'obligation naît de l'attente créée, pas de la loi.
Les obligations implicites créées par les pratiques établies passent sous le radar. Beaucoup d'équipes cherchent les obligations explicites (contrats, politiques écrites officielles). Elles manquent les obligations implicites qui naissent quand une entité a répété un acte assez longtemps pour que les tiers s'y attendent. Si une entreprise a remplacé les produits défectueux sans frais pendant cinq ans, et que cela a changé la perception du client, cette pratique crée une obligation de faire, même s'il n'existe aucun document écrit. Dans les dossiers que nous voyons, le classeur IAS 37 ne contient souvent que les provisions explicitement contractuelles.
Le jugement sur la « raisonnabilité » de l'attente est insuffisamment documenté. L'obligation de faire ne naît pas d'une simple rumeur ou d'une affirmation qui n'a pas changé les comportements. Elle naît quand l'entité a fait une affirmation suffisamment claire et crédible pour que les tiers raisonnables s'y remettent. Nous constatons que ce jugement est rarement formalisé dans les papiers de travail, ce qui rend la revue du dossier difficile pour un confrère qui reprend le mandat.
Termes connexes
- Passif éventuel : si l'obligation est possible mais pas probable, ou probable mais non estimable, elle doit être divulguée en annexe - Provision (IAS 37) : le montant comptabilisé au bilan pour une obligation de faire probable et estimable - Obligation légale : obligation qui naît d'une loi, d'un contrat ou d'une réglementation, contrairement à l'obligation implicite - Restructuration : un cas courant d'obligation de faire, l'entité annonce un plan de restructuration, créant une obligation envers les tiers affectés - Avantages aux salariés : les avantages non actualisés (primes, congés) que l'entité a pratiqué sans réserve peuvent créer une obligation de faire envers le personnel - Garanties étendues : des obligations implicites si l'entité a annoncé une couverture au-delà de la garantie légale
Ressources connexes
- IAS 37 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels : la norme qui gouverne toutes les obligations implicites et leur comptabilisation - ISA 540 (Révisée) : procédures pour évaluer les estimations comptables, y compris les estimations liées aux obligations implicites
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