重要なポイント
- 対応数値と比較財務諸表のどちらを用いるかは適用される財務報告の枠組みが決定する
- IFRSおよび欧州の大半の枠組みでは対応数値が標準であり、監査人の意見は当期のみをカバーする
- 当年度に発見された前期の虚偽表示は比較情報に影響し、 に基づく修正再表示が必要となる場合がある
仕組み
ISA 710.3–5は二つのアプローチを定義しています。対応数値方式では、前期の金額が当年度財務諸表の一部として表示され、監査人の意見は当期のみをカバーする。ただし、比較情報に関する義務は監査人に残ります。比較財務諸表方式では、前期データが完全な財務諸表として当期と並んで提示され、監査人の意見は各期を個別にカバーする形となる。
欧州の監査実務の大半では、適用される枠組み（IFRS、オランダGAAP（RJ）、ドイツHGB、ベルギーGAAP）が対応数値を採用している。つまり、監査人は前期について再度意見を表明しない。しかしISA 710.11–12は、比較情報が適切に表示・分類されているか、比較情報に反映された会計方針が当期に適用された方針と整合しているかを評価するよう監査人に求めています。前期が前任監査事務所により監査された場合、ISA 710.19は監査報告書にその他の事項区分を記載するよう義務付けている。
比較情報は単に前年の数値を繰り越したものではない。クライアントがIAS 8.42に基づき前期の数値を修正再表示した場合、監査人はその修正再表示を評価する必要があります。期間間で残高の分類が変更された場合、監査人は当該組替えが適切であり十分に開示されているかを評価しなければなりません。
実務例：Byrne Analytics Ltd
クライアント：アイルランドのテクノロジー企業、FY2024、売上EUR 22M、IFRS適用。初年度監査（前任事務所：Murphy Grant & Co.がFY2023を監査）。FY2024の監査中に、チームは以下の二点を発見しました。
クライアントはFY2023の比較情報でEUR 1.8Mの開発費を無形資産から営業費用に組替え（IAS 8に基づく任意の会計方針変更）、IFRS 15に基づくライセンス収益の計上時期の誤りによりFY2023の売上をEUR 340K修正再表示していた。
修正再表示の評価：EUR 340Kの収益の誤りは、FY2023にクライアントがアクセス期間にわたるのではなく一時点でライセンス収益を認識したことに起因する。修正再表示によりFY2023の売上が減少し、繰越される繰延収益残高が増加した。チームはIAS 8.41–42の開示要件を評価し、網羅性を確認しました。
会計方針変更の評価：EUR 1.8Mの開発費の組替えはIAS 8.14に基づき遡及適用された。チームはクライアントが変更の性質、理由、影響を受ける各表示科目の修正額を開示していることを確認した（IAS 8.29）。
文書化ノート：当期の意見はFY2024のみをカバーする（対応数値方式）。前任監査人に関するその他の事項区分はISA 710.19に基づき必須である。チームは修正再表示についてISA 706.8に基づく強調事項区分の要否も評価した。誤りの訂正と方針変更をファイル上で個別に対処しているため、このアプローチは防御可能である。
よくある誤解
- 修正再表示された比較情報のIAS 8開示要件を検証しない チームは数値の正確性を確認するだけで、IAS 8.49が求める各表示科目の誤りの性質と訂正額の開示を検証しないことが多い。比較情報における開示の欠落は、チームが予期していなかった限定意見リスクを生じさせる。
- 前任監査人がいる場合のその他の事項区分を省略する 比較情報が修正再表示されている場合でも、ISA 710.19に基づく前任監査人の開示義務はなくならない。修正再表示に関する強調事項区分とその他の事項区分の両方が同時に必要となる場合がある。