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Fondamenti normativi
L'ISA 550.6 definisce le parti correlate come soggetti che possono controllare o influenzare significativamente l'entità, o essere controllati o influenzati significativamente dall'entità. La definizione è più ampia della nozione contabile: include relazioni dove esiste la capacità di influenza anche senza controllo formale.
Il rischio audit deriva dal fatto che il management può strutturare transazioni con parti correlate per raggiungere obiettivi di reporting specifici. L'ISA 550.A6 riconosce che i normali controlli interni possono essere meno efficaci quando le transazioni coinvolgono la dirigenza o soggetti correlati. Il controllo interno si basa sulla segregazione di funzioni; le parti correlate possono bypassare questa segregazione per progettazione.
Obblighi di identificazione
L'ISA 550.13 richiede procedure di identificazione per tutte le parti correlate e le loro transazioni. Queste procedure includono:
L'identificazione non è un'attività una tantum. L'ISA 550.11 richiede di rimanere vigili durante tutto l'incarico per transazioni con parti correlate non precedentemente identificate.
Valutazione dei rischi per asserzione
Ogni asserzione di bilancio presenta rischi diversi per le transazioni con parti correlate:
Esistenza e accuratezza: Il rischio principale è che transazioni fittizie vengano registrate per migliorare i risultati finanziari o che transazioni reali vengano registrate per importi diversi da quelli effettivi.
Completezza: Le transazioni possono essere omesse per nascondere conflitti di interesse o per evitare disclosure richieste. Questo è particolarmente rilevante per compensi dirigenziali o garanzie prestate.
Diritti e obblighi: Le garanzie prestate a parti correlate o i pegni su attività possono non essere adeguatamente riflessi in bilancio.
Presentazione e informativa: L'IAS 24 richiede disclosure specifiche. Le omissioni in nota integrativa sono frequenti quando il management preferisce non rivelare la natura o l'entità dei rapporti.
- Indagini presso il management su identità e tipologia delle parti correlate
- Revisione delle carte di lavoro dell'anno precedente per parti correlate identificate
- Indagini presso i responsabili della governance non coinvolti nel management quotidiano
- Revisione dei registri degli azionisti per identificare i principali azionisti
Framework di identificazione ISA 550
Il framework opera su tre livelli: identificazione sistematica, procedure analitiche mirate, e mantenimento della vigilanza.
Identificazione sistematica
L'ISA 550.14 richiede di ottenere la comprensione delle relazioni e transazioni con parti correlate che il management ha identificato. Questo include:
Il management però può non identificare tutte le parti correlate per ignoranza genuina o per omissione intenzionale. Le procedure aggiuntive dell'ISA 550.A23 includono l'esame dei registri di azionisti, dei verbali del consiglio, dei contratti significativi, e delle conferme bancarie per identificare garanzie prestate.
Procedure analitiche mirate
Le procedure analitiche dell'ISA 520 possono rivelare transazioni inusuali che suggeriscono parti correlate non identificate:
Vigilanza continua
L'ISA 550.11 richiede vigilanza per tutto l'incarico. Durante l'esame delle registrazioni contabili, il revisore deve identificare transazioni significative che appaiono fuori dal corso ordinario degli affari dell'entità. Queste possono indicare parti correlate non precedentemente identificate.
- Liste di parti correlate preparate dal management
- Natura e scopo di tali relazioni
- Effetto delle transazioni sui bilanci
- Margini lordi significativamente diversi da quelli di mercato
- Volume di transazioni concentrato con controparti specifiche
- Transazioni significative a ridosso della fine dell'esercizio
- Termini contrattuali inusuali o non commerciali
Esempio pratico: Manifatture Venete S.p.A.
Contesto aziendale:
Manifatture Venete S.p.A. è un produttore di componenti industriali con ricavi per EUR 45M. L'azienda ha acquisito EUR 8M di materie prime da Componenti Adriatici S.r.l. durante l'esercizio. Il management non ha identificato Componenti Adriatici come parte correlata.
Passo 1: Identificazione attraverso procedure ISA 550
Il team di revisione esamina i registri azionisti di Componenti Adriatici e scopre che il figlio dell'amministratore delegato di Manifatture Venete detiene il 35% del capitale. Controllo dell'anagrafe camerale conferma che il figlio è anche amministratore.
Documentazione: registrare in carta di lavoro RP-01 l'identificazione della parte correlata, la natura della relazione (controllo significativo tramite partecipazione e ruolo dirigenziale), e la fonte dell'identificazione.
Passo 2: Valutazione del rischio per asserzione
Per accuratezza: i prezzi praticati sono EUR 180 per tonnellata contro una media di mercato di EUR 165. Scostamento del 9% che suggerisce condizioni non di mercato.
Per completezza: verificare se altre transazioni con Componenti Adriatici siano state registrate in periodi diversi.
Per disclosure: IAS 24.18 richiede informativa su natura, importi e condizioni delle transazioni.
Documentazione: registrare la valutazione del rischio come significativo per accuratezza e disclosure, moderato per completezza, nella sezione rischi di RP-01.
Passo 3: Procedure di validità mirate
Conferma diretta dei saldi e transazioni con Componenti Adriatici. Esame dei contratti di fornitura per termini e condizioni. Confronto prezzi con fornitori indipendenti per componenti similari.
Documentazione: risultati delle conferme e del confronto prezzi in RP-02. Se i prezzi non sono di mercato, richiedere spiegazione al management e considerare se la sostanza economica sia adeguatamente riflessa.
Passo 4: Valutazione disclosure
Verificare che la nota integrativa includa natura della relazione, importi delle transazioni, saldi a fine esercizio, e termini e condizioni. L'IAS 24.19 richiede anche informativa sui compensi del personale dirigente.
Documentazione: checklist disclosure IAS 24 in RP-03 con riferimenti specifici ai paragrafi della nota integrativa.
Conclusione: La procedura ha identificato una parte correlata significativa non dichiarata dal management, ha permesso di valutare l'adeguatezza dei termini contrattuali, e ha assicurato compliance con i requisiti di disclosure IAS 24.
Checklist operativa
- Ottenere lista parti correlate dal management e confrontarla con carte di lavoro anno precedente, registri azionisti, e organigrammi societari (ISA 550.13-14)
- Eseguire procedure analitiche su margini, concentrazione clienti/fornitori, e transazioni significative near year-end per identificare relazioni non dichiarate (ISA 550.A23)
- Documentare natura di ogni relazione identificata specificando se deriva da controllo, influenza significativa, o other related party relationships secondo IAS 24 (ISA 550.15)
- Valutare il rischio per ogni asserzione considerando che le parti correlate possono bypassare controlli interni e che il management può strutturare transazioni per obiettivi di reporting (ISA 550.16-18)
- Progettare procedure di validità specifiche incluse conferme dirette, esame contratti, e test dettaglio per transazioni significative (ISA 550.19-25)
- Verificare disclosure IAS 24 per natura relazioni, importi transazioni, saldi outstanding, condizioni, e compensi personale dirigente chiave (ISA 550.26)
Errori comuni
- Limitare l'identificazione alla lista del management senza eseguire procedure indipendenti dell'ISA 550.A23. Le parti correlate più rischiose sono spesso quelle che il management omette di dichiarare.
- Non mantenere vigilanza durante l'incarico per transazioni che potrebbero indicare nuove parti correlate. L'ISA 550.11 richiede attenzione continua, non solo in fase di pianificazione.
- Documentazione insufficiente della valutazione dei rischi per ciascuna asserzione. I reviewer cercano evidenza che il team abbia considerato come ogni asserzione possa essere influenzata dalle specifiche parti correlate identificate.
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- Calcolatore soglie di significatività - Per determinare quando le transazioni con parti correlate richiedono procedure estese
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