Calculadora de Impuesto Diferido: Inmuebles | ciferi

Introducción

El sector inmobiliario genera algunos de los saldos de impuesto diferido más complejos del balance. Una entidad que posea propiedades de inversión, activos arrendados bajo NIIF 16 o activos inmobiliarios sujetos a revaluación bajo NIIF 13 enfrenta dificultades técnicos en la medición del impuesto diferido que van más allá de la simple comparación entre deprecación contable y deducción fiscal.
El Consejo de Vigilancia de la Profesión de Contaduría Pública y Auditoría (CVPCPA) en El Salvador requiere que los auditores verifiquen que todas las diferencias temporarias en activos inmobiliarios hayan sido identificadas y medidas correctamente. Una omisión frecuente es no reconocer el pasivo diferido que surge cuando la base fiscal de una propiedad se basa en el costo original mientras que el valor contable ha sido revaluado bajo NIIF 13.
Este apartado de la herramienta aborda cuatro escenarios inmobiliarios distintos: inmuebles de inversión bajo NIIF 13 (Valuación del Valor Razonable), arrendamientos bajo NIIF 16 con depreciación y reconocimiento de pasivos, propiedades ocupadas por el propietario donde se aplican dos tasas de impuesto diferentes, y activos inmobiliarios en combinaciones de negocios donde los ajustes de valor razonable crean diferencias temporarias en el día uno.

Diferencias Temporarias Comunes en Inmuebles

Inmuebles de Inversión y Revaluación

Un inmueble de inversión bajo NIIF 13 puede ser medido al valor razonable con cambios en resultados. Esto produce una diferencia temporaria porque el Ministerio de Hacienda (MH) en El Salvador no acepta la revaluación para propósitos fiscales; la base fiscal permanece en el costo original menos cualquier depreciación deducible.
Ejemplo práctico: Constructora Pacífico S.A. de C.V., San Salvador, compró un edificio de oficinas el 1 de enero de 2022 a un costo de $2.500.000. La vida útil contable es de 50 años (depreciación anual de $50.000). Al 31 de diciembre de 2023, el valor razonable del inmueble es $2.700.000 según tasación profesional independiente.
Bajo NIIF 13, Constructora Pacífico reconoce:
Documentación requerida: tasación del inmueble, cálculo de depreciación fiscal permitida por el MH, declaración de renta del año anterior mostrando la base fiscal del inmueble.

Arrendamientos bajo NIIF 16

Los arrendamientos crean dos diferencias temporarias por separado: una en el activo por derecho de uso (ROU) y otra en el pasivo por arrendamiento. La NIA 12 exige que se reconozca impuesto diferido sobre ambas, sin neteado.
Ejemplo práctico: Soluciones Logísticas S.R.L. de C.V., Santa Ana, arrienda una bodega por 10 años a un pago anual de $120.000. La tasa de descuento del arrendamiento es 8%. El valor presente de los pagos futuros es $804.000 al inicio del arrendamiento (1 de enero de 2024).
Bajo NIIF 16:
Para impuestos, el MH en El Salvador reconoce la deducción fiscal cuando se pagan los arrendamientos, no cuando se incurre la depreciación contable. Por lo tanto:
Documentación requerida: contrato de arrendamiento, cálculo de la tasa de descuento, programación del pasivo del arrendamiento con fechas de pago, confirmación de que los pagos futuros son deducibles fiscalmente cuando se paguen.

Propiedades Ocupadas por el Propietario

Algunos países aplican tasas de impuesto diferentes a propiedades ocupadas por el propietario versus propiedades de inversión. En El Salvador, esto es menos frecuente, pero las propiedades que generan ingresos por alquiler pueden estar sujetas a tratamiento diferenciado.

Activos Inmobiliarios en Combinaciones de Negocios

Cuando una entidad adquiere otra en una combinación de negocios, NIIF 3 requiere que los inmuebles adquiridos sean reconocidos a su valor razonable en la fecha de la combinación. Esto crea una diferencia temporaria desde el día uno si la base fiscal del inmueble no es su valor razonable. La entidad compradora debe reconocer un pasivo diferido en la adquisición.

• Valor contable: $2.700.000
• Base fiscal: $2.400.000 (costo original menos 2 años de depreciación a $50.000/año)
• Diferencia temporaria gravable: $300.000
• Pasivo diferido (al 30% ISR): $90.000
• Activo ROU inicial: $804.000 (depreciación lineal sobre 10 años: $80.400/año)
• Pasivo por arrendamiento inicial: $804.000
• La depreciación contable del ROU: $80.400 en 2024
• Base fiscal del ROU: $0 (sin deducción aún)
• Diferencia temporaria deducible en el ROU: $724.000 al 31/12/2024 (saldo contable de $724.000 menos base fiscal de $0)
• Base fiscal del pasivo: $684.000 (pasivo del arrendamiento después de un año de pagos: $804.000 menos $120.000)
• Diferencia temporaria gravable en el pasivo: $84.000 (pasivo contable de $684.000 vs. base fiscal de $600.000... esto requiere análisis detallado)

Tasa de Impuesto Aplicable

El Impuesto sobre la Renta (ISR) en El Salvador es del 30% sobre la renta neta imponible. No hay tasa reducida para categorías específicas de entidades, aunque existen regímenes especiales para zonas económicas especiales (ZEE). Cuando calcule el impuesto diferido en el contexto inmobiliario, use el 30% como tasa base, a menos que la entidad califique bajo un régimen especial que el MH haya confirmado por escrito.
La Norma Internacional de Auditoría (NIA) 12.47 exige que el impuesto diferido se mida a la tasa que se espera que sea de aplicación cuando la diferencia temporaria se revierta. Esto significa que si espera un cambio de tasa en los próximos años (por ejemplo, reforma tributaria pendiente aprobación legislativa), debe evaluar si ese cambio es "sustancialmente decretado" antes de usar la nueva tasa. En El Salvador, una reforma tributaria debe ser aprobada por la Asamblea Legislativa para ser considerada sustancialmente decretada.

Evaluación de Recuperabilidad

La NIA 12.24 exige que los activos diferidos se reconozcan solo en la medida en que sea probable que la entidad obtenga ganancias imponibles futuras. En el contexto inmobiliario, esto es relevante principalmente para dos escenarios:
En El Salvador, el MH permite depreciación contable de estructura de edificios según vida útil razonable (típicamente 40 años). No hay depreciación fiscal acelerada por regla general, por lo que los activos diferidos sobre depreciación normalmente son recuperables en entidades con operaciones continuadas.

• Activos diferidos en propiedades con pérdidas: Si una entidad de inversión inmobiliaria ha tenido pérdidas en años recientes y no hay flujos de caja positivos previstos, es posible que no pueda recuperar un activo diferido sobre una deducción fiscal.
• Activos diferidos por depreciación acelerada reversible: En algunos jurisdicciones, los inmuebles califican para depreciación fiscal acelerada. Si la aceleración se revierte en años futuros con tasas normales, la entidad debe evaluar si tendrá suficiente renta imponible para usar la deducción futura.