Come funziona
Lo ISSA 5000 consolida e sostituisce il quadro frammentato degli incarichi di assurance sulla sostenibilità. Attualmente, i team che conducono assurance sulla sostenibilità si affidano a ISAE 3000 (Revised 2020) più overlay specifici per giurisdizione e framework (CSRD/ESRS in Europa, ISSB standards come linee guida di rendicontazione, diversi standard GRI secondo la giurisdizione). Lo ISSA 5000 unifica questo: un unico standard che si applica a tutti gli incarichi di assurance sulla sostenibilità indipendentemente dal framework di rendicontazione sottostante e dall'ambito geografico del cliente.
La struttura dello ISSA 5000 (nella bozza di esposizione pubblica) specchia ISA 315 (Revised 2019) per l'identificazione e la valutazione dei rischi, con adattamenti specifici per il contesto della sostenibilità. Un revisore che ha già implementato ISA 315 (Revised 2019) per gli incarichi finanziari riconoscerà la struttura: identificare gli eventi e le condizioni su base lorda, valutare il rischio, quindi calibrare le procedure di assurance in funzione del rischio e della materialità della sostenibilità. Il paragrafo A2 dello ISSA 5000 richiede al revisore di considerare le parti interessate e i loro interessi quando definisce l'ambito dell'incarico, una differenza strutturale rispetto al modello binario cliente-revisore degli incarichi di audit finanziario.
Un aspetto critico: lo ISSA 5000 distingue tra assurance sulla sostenibilità e assurance sulla governance. Se il cliente chiede al revisore di fornire assurance su "governance e sostenibilità," lo ISSA 5000 copre soltanto la componente di sostenibilità. La governance rientra ancora in ISAE 3402 (o negli standard di revisione contabile, a seconda del mandato).
Esempio pratico: Manifatture Sostenibili Italia S.p.A.
Cliente: azienda manifatturiera italiana con sede a Bergamo, fatturato EUR 38M, sottoposta al CSRD a partire dall'esercizio 2025. Ha commissionato un incarico di assurance sulla sostenibilità sulla relazione di sostenibilità per il 2025 secondo il framework ESRS (EU Taxonomy Regulation).
Passo 1: Stabilire l'ambito dell'incarico e comprendere le parti interessate
Il revisore incontra la direzione e il consiglio di amministrazione per definire quali asserzioni sulla sostenibilità rientrano nell'incarico. Nel caso di Manifatture Sostenibili Italia, le asserzioni sono: (a) completezza e accuratezza della disclosure sulla doppia materialità (ESRS Gen-1), (b) accuratezza dei dati sulle emissioni di gas serra (ESRS E1-5), (c) accuratezza della rendicontazione sui diritti umani nella catena di fornitura (ESRS S1). Lo ISSA 5000 richiede che il revisore identifichi anche le parti interessate il cui interesse è direttamente colpito da queste asserzioni: azionisti, clienti (industria automobilistica europeo, altamente sensibile alle emissioni), fornitori, dipendenti.
Nota di documentazione: il memorandum di pianificazione dello ISSA 5000 identifica esplicitamente le parti interessate e il loro interesse, con riferimento al paragrafo A2. Ciò non è richiesto da ISAE 3000.
Passo 2: Identificare i fattori di rischio e i controlli della sostenibilità
Il revisore conduce interviste con il responsabile della sostenibilità, il direttore della produzione (per le emissioni di gas serra) e il responsabile della catena di fornitura (per i diritti umani). Scopre che il sistema di calcolo delle emissioni Scope 1 si basa su letture manuali dei contatori di consumo di gas naturale presso quattro stabilimenti, poi aggregati in un foglio di calcolo Excel non controllato. Non esiste una riconciliazione mensile con le fatture del fornitore di gas naturale. Secondo lo ISSA 5000 paragrafo 18(a), il revisore deve valutare se i controlli sulla sostenibilità (in questo caso, la riconciliazione con le fatture) sono sufficienti per ridurre il rischio di errore materiale sulle asserzioni relative alle emissioni.
Nota di documentazione: documentare i controlli identificati e il giudizio su sufficienze e efficienza nel foglio di lavoro di valutazione del rischio, con riferimento ai paragrafi 18(b) e 19(a) dello ISSA 5000.
Passo 3: Pianificare il livello di materialità della sostenibilità
A differenza degli incarichi di audit finanziario, non esiste una soglia predefinita di materialità della sostenibilità (percentuale dei ricavi, utile lordo, ecc.). Lo ISSA 5000 paragrafo 26 richiede al revisore di stabilire la materialità della sostenibilità in base agli interessi delle parti interessate. Per Manifatture Sostenibili Italia, il revisore scopre che i clienti automobilistici valutano il fornitore in base a una riduzione delle emissioni anno su anno di almeno il 5% (questo è un requisito nel contratto di fornitura). Una sottostima delle emissioni Scope 1 del 4% comporterebbe un'asserzione di riduzione artificialmente gonfiata (rivendicazione di riduzione del 5% quando in realta è solo dell'1%), influenzando le decisioni di acquisto dei clienti. Di conseguenza, il revisore stabilisce un livello di materialità della sostenibilità del 3% sulle emissioni Scope 1 totali (materialità di valutazione del rischio). Se le emissioni Scope 1 riportate sono EUR 2,1M di CO2e, la materialità è EUR 63.000 di CO2e.
Nota di documentazione: paragrafo 26 dello ISSA 5000 richiede che il memorandum di pianificazione declini come la materialità della sostenibilità è stata stabilita e su quale base di parte interessata. Non è possibile citare un benchmark generico come "1% dei ricavi."
Passo 4: Svolgere procedure di assurance calibrate al rischio
Perché il rischio sulla completezza e l'accuratezza delle emissioni Scope 1 è elevato (controllo debole: riconciliazione manuale assente), il revisore esegue il 100% delle riconciliazioni manuali per il 2025, mese per mese, confrontando le letture dei contatori aggregate con i dati di fatturazione del fornitore di gas naturale per i quattro stabilimenti. Identifica un'inesattezza: due letture di contatori di dicembre sono state inserite a gennaio per errore amministrativo, producendo una sottostima delle emissioni di dicembre del 7,2%. Questa è un'inesattezza puntuale che supera la materialità stabilita (3%).
Nota di documentazione: il foglio di lavoro di assurance documentare le procedure eseguite, il campione sottoposto a revisione (100% dei mesi del 2025), le inesattezze individuate, l'importo e la percentuale rispetto alla materialità.
Conclusione: Il revisore documenta un'inesattezza materiale sulla completezza e l'accuratezza delle emissioni Scope 1. Secondo lo ISSA 5000 paragrafo 38, il revisore comunica il risultato della valutazione complessiva al cliente e fornisce una relazione di assurance modificata (assurance limitata, non ragionevole) sulla componente relativa alle emissioni Scope 1, mantenendo assurance ragionevole sulle altre asserzioni se i risultati delle procedure lo supportano. La relazione documenta anche le limitazioni di ambito dovute alle debolezze di controllo sulla sostenibilità riscontrate.
Cosa i revisori e i practitioner sbagliano
Tier 1: Regolatore internazionale:
L'International Forum of Independent Audit Regulators (IFIAR) ha segnalato nella Relazione sulla qualità della revisione 2024 che i team che attualmente conducono assurance sulla sostenibilità (utilizzando ISAE 3000) sottodocumentano i rischi della sostenibilità a livello di asserzione. Quando lo ISSA 5000 diventerà obbligatorio, questo diventerà un rilievo diretto. La debolezza più comune: identificare solo "rischi generali della sostenibilità" (es. "rischio di inesattezza nella misurazione delle emissioni") senza scendere al rischio specifico dell'asserzione e del controllo (es. "rischio che il sistema di misurazione Scope 1 non riconcili i contatori con le fatture").
Tier 2: Errore pratico standard-specifico:
Molti team assumono che la materialità della sostenibilità possa essere calcolata come percentuale dei ricavi o dell'EBITDA, come gli incarichi di audit finanziario. Lo ISSA 5000 paragrafo 26 non consente questo. La materialità della sostenibilità deve essere stabilita in base agli interessi delle parti interessate e all'ambito specifico dell'incarico. Per un produttore di alimenti il cui rischio primario per le parti interessate è la sicurezza alimentare, la materialità della sostenibilità applicata alle emissioni di carbonio è irrilevante. Questo è un errore di scoping che IFIAR e i regolatori nazionali cacheranno come primo rilievo sugli incarichi ISSA 5000.
Tier 3: Gap pratico documentato:
I team spesso conducono incarichi di assurance sulla sostenibilità oggi con una struttura procedurale che segue la "lista di controllo della sostenibilità" del cliente, non il framework di rischio-assurance. Quando lo ISSA 5000 è in vigore, la competenza procedurale non sarà sufficiente. La struttura di pianificazione (identificare il rischio prima di selezionare le procedure) sarà obbligatoria, e i fascicoli che capovolgeranno questa logica (selezionare procedure standard, poi documentare il rischio a posteriori) falliranno immediatamente il controllo di qualità interno.
ISSA 5000 vs. ISAE 3000 (Revised 2020)
| Dimensione | ISAE 3000 (Revised 2020) | ISSA 5000 (Exposure Draft) |
|---|---|---|
| Ambito | Framework di assurance generale per incarichi non di audit finanziari (sostenibilità, governance, conformità) | Standard specifico per assurance sulla sostenibilità soltanto |
| Identificazione del rischio | Adattamenti da ISA 315 (2006), ancora richiede un approccio generale di fattori di rischio | Struttura completa di ISA 315 (Revised 2019), rischi a livello di asserzione |
| Materialità | Benchmark a scelta (ricavi, spese, valore equo di attivi), con flessibilità per adattare al contesto | Materialità della sostenibilità stabilita dalle parti interessate; nessun benchmark predefinito |
| Comunicazione dell'ambito | Relazione di assurance descrive l'ambito; nessun requisito esplicito di ottenere l'accordo delle parti interessate | ISSA 5000 paragrafo A2: accordo esplicito con le parti interessate sulla loro inclusione nell'ambito |
| Valutazione della completezza dei dati | Procedure di raccolta dati definite dal client; il revisore valuta il processo | ISSA 5000 paragrafo 21: il revisore conduce una riunione preparatoria specifica per identificare se i dati sulla sostenibilità potrebbero aver omesso categorie di parte interessata |
| Documenti di lavoro | ISAE 3000 A27 richiede la documentazione del processo; il dettaglio del controllo della sostenibilità rimane a discrezione del revisore | ISSA 5000 paragrafo 31 richiede documentazione del rischio di asserzione a livello di fattore specifico (controllo identificato, giudizio di efficacia, prove raccolte) |
Quando il distinguo è rilevante su un incarico: Un cliente attualmente in ISAE 3000 che chiede al revisore quale sia il percorso a ISSA 5000 quando lo standard è finalizzato riceverà una risposta diversa se ha una struttura di controllo della sostenibilità forte (costo di migrazione basso; è già conforme alla logica di rischio-assurance di ISSA 5000) versus debole (costo di migrazione alto; il sistema di raccolta dati dovrà essere ricreato per supportare l'identificazione del rischio di ISSA 5000). Un revisore che non sa distinguere tra ISAE 3000 e ISSA 5000 non può valutare correttamente il costo di migrazione per il cliente.
Termini correlati
- Assurance sulla sostenibilità: Incarico di revisione di informazioni sulla sostenibilità di un'entità secondo un framework di rendicontazione applicabile.
- Doppia materialità: Il concetto CSRD/ESRS per cui una questione di sostenibilità è materiale sia dal punto di vista della sostenibilità (rilevanza per le parti interessate) che finanziaria (impatto futuro sulle prestazioni finanziarie dell'entità).
- Materialità della sostenibilità: La soglia quantitativa stabilita dallo ISSA 5000 per determinare se un'inesattezza su un'asserzione della sostenibilità è sufficientemente significativa per influenzare una decisione di parte interessata.
- ESRS (European Sustainability Reporting Standard): Il framework di rendicontazione della sostenibilità obbligatorio sotto il CSRD per gli enti di interesse pubblico dell'UE, che definisce quali questioni di sostenibilità devono essere divulgate e come.
- ISAE 3000 (Revised 2020): Lo standard di assurance generale attualmente applicato agli incarichi di sostenibilità prima che lo ISSA 5000 sia finalizzato.
- ISA 315 (Revised 2019): Lo standard di identificazione e valutazione del rischio per gli incarichi di audit finanziario, la cui struttura è il modello di base dello ISSA 5000.
Ricerca approfondita: stato dello ISSA 5000 a gennaio 2025
Lo ISSA 5000 rimane in fase di Exposure Draft. L'IAASB ha pubblicato il testo della bozza nel novembre 2023 e ha concluso il periodo di consultazione pubblica nel maggio 2024. Il piano di lavoro corrente prevede il completamento dei lavori redazionali e l'approvazione formale per il Q2 2025 (giugno 2025 all'incirca). Non esiste ancora una data di effettiva entrata in vigore obbligatoria. In genere, gli standard IAASB hanno un periodo di grazia di 12 mesi tra l'approvazione formale e l'obbligatorietà, il che porrebbe un possibile inizio di obbligatorietà attorno a giugno 2026. Tuttavia, questa timeline non è stata ancora confermata ufficialmente.
Fino a quel momento, i revisori che conducono assurance sulla sostenibilità continueranno a utilizzare ISAE 3000 (Revised 2020) più overlay specifici per giurisdizione e framework (CSRD/ESRS in Europa, ISSB standards come orientamento, standard GRI per categoria).
Una nota importante per le giurisdizioni europee: il CSRD e le ESRS entreranno in vigore per gli enti di interesse pubblico dell'UE a partire dal 2025 (esercizio finanziario 2025, rendicontazione nel 2026). Non è ancora chiaro se gli organismi nazionali (es. NBA in Olanda, CNDCEC in Italia) elaboreranno un overlay specifico dello ISSA 5000 quando il testo sarà finalizzato, o se adotteranno lo standard IAASB direttamente. Questo rimane un'area di incertezza normativa al momento della scrittura.
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