Come funziona
Il revisore ottiene prove di revisione attraverso procedure di revisione progettate per rispondere ai rischi di errore identificati. L'ISA 500 distingue tra la sufficienza (quantità di prova) e l'appropriatezza (qualità della prova). Una prova è appropriata quando è rilevante per l'asserzione sottoposta a revisione e affidabile. L'ISA 500.A7 elenca le fonti di prova in ordine decrescente di attendibilità: prove ottenute direttamente dal revisore, prove ottenute direttamente dall'entità (ma derivate da sistemi controllati), prove ottenute dall'entità. Una conferma bancaria ricevuta direttamente dalla banca presso il revisore è più attendibile di una dichiarazione della direzione sul saldo del conto corrente.
La valutazione della attendibilità dipende dalle circostanze. Una fattura interna è meno attendibile di una fattura del cliente esterno, ma la fattura interna acquisisce attendibilità quando supportata da una conferma indipendente del cliente. L'ISA 500.A14 richiede di considerare l'efficacia dei controlli dell'entità che governa la preparazione della prova. Se i controlli sono deboli, la prova ottenuta dall'entità diventa meno attendibile.
La prova può essere documentale, testimoniale, fisica o analitica. Nessuna categoria è intrinsecamente superiore alle altre; la rilevanza per l'asserzione specifica è il fattore determinante. Per verificare l'esistenza di un'immobilizzazione, l'osservazione fisica è più rilevante di una documentazione cartacea. Per verificare la correttezza del calcolo dell'ammortamento, l'analisi analitica è più rilevante dell'osservazione.
Esempio pratico: Fonderia Lecchese S.p.A.
Cliente: società manifatturiera italiana, esercizio 2024, ricavi EUR 58M, IFRS.
Passo 1 – Identificazione dell'asserzione a rischio: Il cliente ha acquistato macchinari per EUR 2,8M nel novembre 2024. L'asserzione sottoposta a revisione è l'esistenza dei macchinari (che sono effettivamente stati consegnati) e l'esattezza dell'importo registrato.
Nota di documentazione: Nel programma di revisione, descrivere la categoria di prova prevista (fisica + documentale) e il rischio che motiva questa selezione.
Passo 2 – Selezione della prova di revisione: Il revisore seleziona il numero di serie di tre macchinari dai registri del cliente e verifica l'iscrizione nel registro cespiti. Contatta il fornitore (Italimpianti S.r.l.) per una conferma del prezzo fatturato e della data di consegna. Osserva fisicamente i macchinari in officina.
Nota di documentazione: Allegare la conferma del fornitore e le fotografie dell'osservazione fisica al fascicolo. Annotare la data dell'osservazione e il nome di chi l'ha effettuata.
Passo 3 – Valutazione della qualità della prova: La conferma del fornitore è attendibile perché ricevuta direttamente da un terzo indipendente. L'osservazione fisica è attendibile perché effettuata direttamente dal revisore. La documentazione interna (fattura d'acquisto, polizza di trasporto) è meno attendibile di per sé, ma acquisisce attendibilità quando corroborata dalla conferma esterna e dall'osservazione. L'insieme delle prove è sufficiente e appropriato per supportare l'asserzione di esistenza ed esattezza.
Nota di documentazione: Nel foglio di lavoro di revisione, registrare il giudizio sulla sufficienza e appropriatezza della prova ottenuta. Se le prove non erano sufficienti, descrivere le procedure supplementari eseguite.
Conclusione: Le tre fonti di prova (conferma esterna, osservazione fisica, documentazione interna) forniscono congiuntamente un livello di affidabilità tale da supportare il saldo dei macchinari nel bilancio. Se il revisore avesse accettato solo la documentazione interna senza la conferma o l'osservazione, la prova sarebbe stata insufficiente secondo l'ISA 500.6.
Cosa i revisori e gli ispettori rilevano di errato
Tier 1 – Rilievi ispettivi specifici: Gli ispettori della CONSOB hanno evidenziato in diversi fascicoli l'uso di prove insufficienti nei confronti dei crediti verso clienti. I revisori si erano limitati a inviare confermhe ai soli clienti selezionati, senza procedere a procedure analitiche supplementari nei confronti dei clienti non confermati. L'ISA 500.6 richiede prove sufficenti per TUTTE le asserzioni importanti; la mancanza di una procedura alternativa per i crediti non confermati viola il principio.
Tier 2 – Errore pratico riferito al principio: I fascicoli spesso mostrano un accumulo di prove poco rilevanti invece di un numero minore di prove molto rilevanti. Un team potrebbe raccogliere dieci fatture interne per un'asserzione di completezza dei ricavi senza mai contattare un cliente per una conferma di ordini non fatturati. L'ISA 500.A7 guida verso una gerarchia di attendibilità; l'accumulo di prove di bassa qualità non compensa l'assenza di prove di alta qualità.
Tier 3 – Lacuna documentale diffusa: La documentazione della valutazione della "attendibilità" della prova è raramente presente nei fascicoli. I revisori registrano quali procedure sono state eseguite, ma non registrano esplicitamente perché quella prova è stata giudicata affidabile per rispondere al rischio identificato. L'ISA 500.A9 entra nel merito della valutazione della attendibilità; una prova non diventa automaticamente affidabile perché è stata ottenuta. Il giudizio sulla rilevanza e affidabilità deve essere documentato.
Termini correlati
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- Prova sufficiente: la quantità di prova ritenuta necessaria a fornire un fondamento ragionevole per il giudizio
- Appropriatezza della prova: la qualità della prova (pertinenza e affidabilità) per l'asserzione sottoposta a revisione
- Procedure di revisione: le azioni intraprese dal revisore per ottenere prova di revisione
- Asserzioni: le affermazioni, esplicite o implicite, della direzione incorporate nel bilancio