Flowchart del Ricavo IFRS 15: Edizione Italia | ciferi

Adozione degli IFRS 15 in Italia

L'Italia ha adottato gli IFRS 15 Ricavi da contratti con clienti attraverso il meccanismo di approvazione dell'Unione Europea, efficace per i periodi di rendicontazione che iniziano a partire dal 1º gennaio 2018. Gli IFRS 15 sono obbligatori per le società italiane che predispongono il bilancio consolidato secondo gli IFRS, principalmente le società quotate su mercati regolamentati come Borsa Italiana. Le società non quotate continuano a operare secondo i Principi Contabili OIC (Organismo Italiano di Contabilità) per le loro relazioni finanziarie autonome, dove il riconoscimento dei ricavi segue il principio della realizzazione secondo l'OIC 12.
L'IFRS 15 è identico alla versione emessa dall'IASB senza modificazioni. Per i gruppi con società quotate e controllate non quotate, la società madre applica gli IFRS 15 nel bilancio consolidato, mentre le controllate possono applicare i Principi Contabili OIC nei loro conti individuali, creando la necessità di rettifiche di consolidamento dove i due framework producono tempistiche di riconoscimento diverse.

Aspettative normative della CONSOB e focus ispettivo

La CONSOB, in qualità di autorità di vigilanza per le società quotate e gli emittenti di strumenti finanziari, ha identificato il riconoscimento dei ricavi secondo gli IFRS 15 come area di focus continuato sin dall'entrata in vigore dello standard. La Ragioneria dello Stato, attraverso il sistema di controlli della qualità della revisione contabile nei confronti dei revisori che svolgono incarichi su società di interesse pubblico (PIE), ha riscontrato ricorrentemente carenze nel processo di applicazione pratica del modello a cinque fasi.
Le ispettive della qualità dell'audit condotte dalla Ragioneria dello Stato hanno identificato ricorrentemente il riconoscimento dei ricavi come area di rischio significativo nel ciclo ispettivo annuale. I rilievi comuni includono insufficiente contestazione da parte del revisore dell'identificazione delle obbligazioni di fare della direzione in arrangiamenti multi-elemento, testing inadeguato delle stime di corrispettivo variabile inclusi sconti e incentivi su volume, valutazione limitata della contabilizzazione di modifiche di contratto, e omissione di valutare l'appropriatezza dei metodi input o output utilizzati per misurare il progresso nel riconoscimento di ricavi over-time.

Fasi dell'IFRS 15: Struttura decisionale

Il flowchart qui sotto segue il modello a cinque fasi richiesto dagli IFRS 15.10:

Fase 1: Identificare il contratto (IFRS 15.9–21)

Valutare se esiste un contratto con un cliente applicando i cinque criteri. Considerare inoltre se i contratti devono essere combinati e se si sono verificate modifiche.
Cinque criteri del contratto (IFRS 15.9):
Combinazione di contratti (IFRS 15.17):
Se due o più contratti sono stati negoziati come pacchetto con un obiettivo commerciale unico, se la corrispettivo di un contratto dipende dal prezzo o dalla performance dell'altro, o se i beni o i servizi promessi costituiscono un'unica obbligazione di fare, i contratti devono essere combinati.
Modifiche di contratto (IFRS 15.18–21):
Se il contratto è modificato aggiungendo beni o servizi distinti a un prezzo che riflette i prezzi di vendita autonomi, la modifica si contabilizza prospetticamente come nuovo contratto. Se i beni o i servizi rimanenti dopo la modifica non sono distinti da quelli già trasferiti, si applica un rettificio cumulativo.

Fase 2: Identificare le obbligazioni di fare (IFRS 15.22–30)

Per ogni bene o servizio promesso, valutare se rappresenta un'obbligazione di fare separata testando la distintività.
Criteri di distintività (IFRS 15.27–29):
Un bene o servizio è distinto se:
Disposizione relativa alla serie (IFRS 15.22(b)):
Se l'entità promette di trasferire una serie di beni o servizi distinti che sono sostanzialmente gli stessi e hanno lo stesso pattern di trasferimento al cliente, la serie si contabilizza come un'unica obbligazione di fare.

Fase 3: Determinare il corrispettivo della transazione (IFRS 15.47–72)

Determinare l'importo della corrispettivo cui l'entità si attende di avere diritto, considerando corrispettivo variabile, finanziamenti significativi, corrispettivo non in denaro e corrispettivo pagabile al cliente.
Corrispettivo variabile (IFRS 15.50–58):
Se il contratto include corrispettivo variabile (sconti, rimborsi, penalità, bonus di performance, concessioni di prezzo, incentivi, importi contingenti), stimare l'importo usando il metodo del valore atteso (media ponderata per probabilità di risultati possibili) o il metodo dell'importo piu probabile (singolo risultato piu probabile), a seconda di quale metodo predica meglio l'importo della corrispettivo cui l'entità avrà diritto.
Applicare il vincolo sul corrispettivo variabile: includere il corrispettivo variabile solo se è altamente probabile (non semplicemente possibile) che una successiva variazione nella stima non risulterà in una riduzione significativa del corrispettivo cumulativo riconosciuto (IFRS 15.56–58).
Finanziamenti significativi (IFRS 15.60–65):
Se il contratto contiene un significativo elemento di finanziamento, rettificare il corrispettivo per il valore temporale del denaro utilizzando il tasso di interesse implicito nel contratto.
Corrispettivo non in denaro (IFRS 15.66–67):
Se l'entità riceve beni o servizi come corrispettivo, misurare il corrispettivo al fair value dei beni o servizi ricevuti; se non disponibile, misurare al fair value della promessa di fare cui l'entità si impegna.
Corrispettivo pagabile al cliente (IFRS 15.68–72):
Se l'entità paga corrispettivo al cliente (non uno sconto), ridurre il prezzo della transazione. Se il pagamento è in cambio di beni o servizi distinti dal cliente, contabilizzare come acquisto di tali beni o servizi.

Fase 4: Allocare il corrispettivo alle obbligazioni di fare (IFRS 15.73–86)

Allocare il corrispettivo della transazione a ciascuna obbligazione di fare in proporzione ai prezzi di vendita autonomi (IFRS 15.76).
Determinazione del prezzo di vendita autonomo (IFRS 15.78–80):
Il prezzo di vendita autonomo è il prezzo al quale l'entità venderebbe il bene o servizio separatamente a un cliente simile in circostanze simili. Metodi per determinarla includono:
Se il prezzo di vendita autonomo non è direttamente osservabile per un bene o servizio, l'entità puo utilizzare il metodo del residuale (IFRS 15.79(b)) solo se è altamente variabile o non completamente sviluppato al momento della contrattazione.
Sconto e incentivi (IFRS 15.81–82):
Se il corrispettivo totale della transazione è inferiore alla somma dei prezzi di vendita autonomi, l'entità ha una combinazione di sconto e incentivi. Allocare gli sconti e gli incentivi proporzionalmente ai prezzi di vendita autonomi a meno che lo sconto non si applichi specificamente a una o piu obbligazioni di fare.

Fase 5: Riconoscere il ricavo (IFRS 15.31–45)

Riconoscere il ricavo quando (o man mano che) l'entità soddisfa un'obbligazione di fare trasferendo un bene o servizio promesso al cliente.
Trasferimento del controllo:
Il ricavo è riconosciuto quando il cliente acquisisce il controllo di un bene o servizio. Il controllo include la capacità del cliente di dirigere l'uso del bene o servizio e di ottenere i benefici sostanzialmente tutti i benefici (IFRS 15.32–33).
Indicatori di trasferimento del controllo (IFRS 15.35):
Ricavi riconosciuti nel tempo vs. in un momento (IFRS 15.35):
Alcuni beni o servizi sono trasferiti over-time; altri in un momento specifico.
Riconoscimento over-time (IFRS 15.35):
Il ricavo si riconosce over-time se una (o piu) delle seguenti condizioni è soddisfatta:
Per il riconoscimento over-time, misurare il progresso verso l'adempimento della performance obligation utilizzando un metodo di misura del progresso che rappresenta fedelmente il trasferimento di controllo dei beni o servizi promessi. I metodi includono input methods (es. ore lavorate, costi sostenuti) e output methods (es. unità consegnate, milestone raggiunti).
Riconoscimento in un momento (IFRS 15.38):
Se nessuna delle condizioni over-time è soddisfatta, il ricavo si riconosce in un momento specifico, tipicamente quando il cliente acquisisce il controllo del bene o servizio. Indicatori includono il trasferimento del possesso, il trasferimento di rischi e benefici, e l'accettazione da parte del cliente.

• Approvazione e impegno reciproco (IFRS 15.9(a)): le parti hanno approvato il contratto e si sono impegnate a eseguire i loro obblighi reciproci? L'approvazione può essere scritta, orale o implicita secondo la pratica commerciale abituale. L'impegno significa che le parti intendono fare valere i loro diritti reciproci.
• Identificazione dei diritti (IFRS 15.9(b)): si possono identificare i diritti di ciascuna parte rispetto ai beni o ai servizi da trasferire? Il contratto deve stabilire diritti esigibili per ogni parte.
• Termini di pagamento (IFRS 15.9(c)): si possono identificare i termini di pagamento per i beni o i servizi? I termini includono importo, tempistica e forma della corrispettivo.
• Sostanza commerciale (IFRS 15.9(d)): il contratto ha sostanza commerciale, ossia i rischi, la tempistica o l'importo dei flussi di cassa futuri dell'entità sono attesi a cambiare? La maggior parte delle transazioni commerciali arm's length hanno sostanza commerciale.
• Probabilità di riscossione (IFRS 15.9(e)): è probabile che l'entità riscuota la corrispettivo cui ha diritto? Valutare la capacità e l'intenzione del cliente di pagare, considerando la storia creditizia del cliente, le condizioni finanziarie, le garanzie, e l'esperienza passata dell'entità con classi simili di clienti.
• Capacità di distintività (IFRS 15.27(a), 28): il cliente può trarre beneficio dal bene o servizio da solo o insieme a risorse prontamente disponibili. Una buona indicazione è se l'entità vende regolarmente l'elemento separatamente.
• Identificabilità separata (IFRS 15.27(b), 29): la promessa di trasferire il bene o servizio è separatamente identificabile dal contesto del contratto. Indicatori che una promessa NON è separatamente identificabile includono: (a) l'entità fornisce un servizio significativo di integrazione del bene o servizio con altri in un output combinato; (b) il bene o servizio modifica o personalizza significativamente un altro bene o servizio promesso; (c) il bene o servizio è altamente interdipendente o correlato con altri.
• Prezzo diretto al mercato: il prezzo osservato per il bene o servizio venduto separatamente.
• Valutazione da entity-specific: se il prezzo non è direttamente osservabile, utilizzare tutti i fatti e le circostanze disponibili, quali il costo dell'entità per il bene o servizio, i margini osservati, e la posizione di mercato dell'entità.
• L'entità ha il diritto presente al pagamento per il bene o servizio.
• Il cliente ha l'obbligo legale di proprietà del bene.
• L'entità ha trasferito il possesso fisico del bene.
• Il cliente ha i rischi significativi e i benefici della proprietà del bene.
• Il cliente ha accettato il bene o servizio.
• Il cliente contemporaneamente riceve e consuma i benefici forniti dall'esecuzione dell'entità (IFRS 15.35(a)).
• L'esecuzione dell'entità crea o potenzia un asset che il cliente controlla mentre l'asset è creato (IFRS 15.35(b)).
• L'esecuzione dell'entità non crea un asset con un uso alternativo all'entità, e l'entità ha un diritto esigibile al pagamento per la performance completata fino a una data specifica (IFRS 15.35(c)).

Applicazione pratica: Caso di studio: Costruzioni Lombarde S.r.l.

Costruzioni Lombarde S.r.l., con sede a Milano, è una società di ingegneria che fornisce servizi di progettazione e costruzione per clienti nel settore pubblico e privato. Nel 2024, Costruzioni Lombarde firma un contratto con il Comune di Bologna per la costruzione di una scuola elementare del valore di EUR 3.200.000. Il contratto prevede tre fasi: progettazione (EUR 400.000), costruzione strutturale (EUR 1.800.000), e allestimento interno (EUR 1.000.000). Ciascuna fase è facilmente identificabile come bene o servizio distinto dal cliente.
Passo 1: Identificare il contratto
Il contratto soddisfa tutti e cinque i criteri di cui all'IFRS 15.9. Il Comune di Bologna ha formalmente approvato il contratto tramite delibera, entrambe le parti sono impegnate a eseguire i loro obblighi, i diritti di ciascuna parte sono identificabili (la società deve consegnare le fasi; il Comune paga secondo la tabella di marcia), i termini di pagamento sono fissi per ciascuna fase, il contratto ha sostanza commerciale (i flussi di cassa della società cambiano in modo significativo), ed è probabile che la società riscuota il corrispettivo poiché il Comune è un ente pubblico stabile con capacità creditizia comprovata.
Documentazione: Registrare nel memorandum di pianificazione (ISA Italia 300 e 320) l'approvazione del contratto, i diritti di ciascuna parte, i termini di pagamento in base alla tabella di marcia, e la base per la valutazione della probabilità di riscossione.
Passo 2: Identificare le obbligazioni di fare
Il contratto contiene tre obbligazioni di fare distinte:
Documentazione: Nel fascicolo di revisione, documentare l'analisi di distintività per ciascuna fase, riferendosi agli IFRS 15.27–29. Specificare come ciascuna fase soddisfa sia il criterio di capacità di distintività che quello di identificabilità separata.
Passo 3: Determinare il corrispettivo della transazione
Il corrispettivo totale è EUR 3.200.000 fisso per contratto. Non vi è corrispettivo variabile, elementi di finanziamento significativi, o corrispettivo non in denaro. Il corrispettivo della transazione è EUR 3.200.000.
Documentazione: Nel foglio di lavoro sul corrispettivo della transazione, registrare l'importo fisso, confermare l'assenza di corrispettivo variabile, e documentare la valutazione di eventuali elementi di finanziamento.
Passo 4: Allocare il corrispettivo alle obbligazioni di fare
Allocare il corrispettivo totale di EUR 3.200.000 a ciascuna obbligazione di fare in base ai prezzi di vendita autonomi delle tre fasi. Se Costruzioni Lombarde non ha prezzi di vendita autonomi direttamente osservabili per la progettazione, la costruzione strutturale e l'allestimento quando sono venduti separatamente, utilizzare la valutazione da entity-specific. Supponiamo che:
La somma dei prezzi di vendita autonomi è EUR 3.300.000. Allocare il corrispettivo della transazione di EUR 3.200.000 proporzionalmente:
Documentazione: Nel foglio di lavoro di allocazione della corrispettivo, registrare i prezzi di vendita autonomi determinati per ciascuna fase, la base per la loro stima (costi piu margine, analisi di mercato, ecc.), e il calcolo dell'allocazione proporzionale.
Passo 5: Riconoscere il ricavo
Ciascuna fase è un'obbligazione di fare separata trasferita over-time perché Costruzioni Lombarde non ha un uso alternativo per la struttura che sta costruendo (la struttura è personalizzata per il sito del Comune di Bologna) e il Comune ha il diritto esigibile al pagamento per il lavoro completato fino a ogni data specifica secondo la tabella di marcia (IFRS 15.35(c)).
Misurare il progresso verso l'adempimento utilizzando il metodo input (IFRS 15.41): i costi sostenuti dell'entità fino a una data specifica divisi per i costi totali attesi per completare ciascuna fase. Supponiamo che:
Ricavo totale riconosciuto al 30 settembre 2024: EUR 290.625 + EUR 1.270.436 + EUR 0 = EUR 1.561.061.
Le passività contrattuali (importi dovuti dai clienti non ancora guadagnati) sono EUR 3.200.000 meno EUR 1.561.061 = EUR 1.638.939.
Documentazione: Nel fascicolo di revisione, preparare un foglio di lavoro che mostri il calcolo del progresso di ciascuna fase, i ricavi riconosciuti nel periodo di rendicontazione, e il saldo delle passività contrattuali. Includere i calcoli dettagliati della misura del progresso (costi sostenuti rispetto ai costi totali attesi) e una riconciliazione con i pagamenti ricevuti. Documentare il metodo di misura del progresso e la base per l'applicazione dell'IFRS 15.35(c) (nessun uso alternativo, diritto esigibile al pagamento).

• Progettazione (EUR 400.000): il cliente può trarre beneficio dal servizio di progettazione da solo (il progetto potrebbe essere utilizzato da un altro appaltatore) ed è separatamente identificabile come servizio distinto dal servizio di costruzione.
• Costruzione strutturale (EUR 1.800.000): il cliente riceve l'asset strutturale completato ed è separatamente identificabile dalla progettazione e dall'allestimento interno.
• Allestimento interno (EUR 1.000.000): il cliente riceve beni e servizi di allestimento che sono separatamente identificabili e possono essere eseguiti indipendentemente dalle altre fasi.
• Il prezzo di vendita autonomo per la progettazione sia EUR 380.000 (basato sul costo della progettazione piu margine standard).
• Il prezzo di vendita autonomo per la costruzione strutturale sia EUR 1.900.000 (basato sui costi di costruzione e margine del settore).
• Il prezzo di vendita autonomo per l'allestimento interno sia EUR 1.020.000 (basato su progetti simili).
• Progettazione: EUR 3.200.000 × (EUR 380.000 ÷ EUR 3.300.000) = EUR 367.879
• Costruzione strutturale: EUR 3.200.000 × (EUR 1.900.000 ÷ EUR 3.300.000) = EUR 1.841.212
• Allestimento interno: EUR 3.200.000 × (EUR 1.020.000 ÷ EUR 3.300.000) = EUR 990.909
• Al 30 settembre 2024: Costruzioni Lombarde ha sostenuto costi di progettazione di EUR 285.000 su un totale atteso di EUR 360.000 (79% completamento). Ricavo per la progettazione = EUR 367.879 × 79% = EUR 290.625.
• Al 30 settembre 2024: Costruzioni Lombarde ha sostenuto costi di costruzione strutturale di EUR 1.200.000 su un totale atteso di EUR 1.750.000 (69% completamento). Ricavo per la costruzione = EUR 1.841.212 × 69% = EUR 1.270.436.
• Al 30 settembre 2024: Nessun lavoro di allestimento interno è stato ancora iniziato (0% completamento). Ricavo per l'allestimento = EUR 0.

Rilievi comuni nelle ispettive sulla qualità dell'audit

Identificazione insufficiente delle obbligazioni di fare

Rilievo: il revisore non sfida adeguatamente l'identificazione della direzione delle obbligazioni di fare distinte negli arrangiamenti multi-elemento, in particolare nei contratti di costruzione e nei contratti di servizi in cui il cliente riceve una combinazione di beni e servizi.
Causa: il revisore accetta l'analisi della direzione senza applicare indipendentemente i criteri di distintività di cui agli IFRS 15.27–29. L'accettazione di una dichiarazione generica della direzione come "il cliente riceve beni e servizi legati" senza testare se ciascuno è separatamente identificabile non è sufficiente.
Correzione: il revisore deve ottenere o sviluppare in modo indipendente un'analisi delle obbligazioni di fare che valuta sia la capacità di distintività (il cliente puo beneficiarne) che l'identificabilità separata (non sono integrate). Per i contratti di costruzione come Costruzioni Lombarde, valutare se ciascuna fase della costruzione è separatamente identificabile dalla prospettiva del cliente o se formano un'unica obbligazione integrata.

Testing inadeguato del corrispettivo variabile

Rilievo: quando il corrispettivo contiene elementi variabili (sconti, rimborsi, bonus di performance, incentivi su volume), il revisore non testa adeguatamente la stima del corrispettivo variabile o non valuta il vincolo sul corrispettivo variabile in conformità all'IFRS 15.56–58.
Causa: il revisore accetta la stima della direzione del corrispettivo variabile senza valutare criticamente se è "altamente probabile" che una successiva variazione nella stima non risulterà in una riduzione significativa del corrispettivo cumulativo riconosciuto.
Correzione: il revisore deve testare i dati storici dell'entità per valutare se le stime di corrispettivo variabile (es. sconti medi, rimborsi effettivi) sono coerenti con le aspettative. Per i contratti con incentivi legati a milestone, testare se il cliente ha storicamente soddisfatto i criteri per gli incentivi. Documentare nel fascicolo la valutazione critica della ragionevolezza della stima e del vincolo.

Metodo di misurazione del progresso non valutato

Rilievo: il revisore non valuta se il metodo di misurazione del progresso scelto dalla direzione (input o output method) rappresenta fedelmente il trasferimento di controllo dei beni o servizi promessi in conformità all'IFRS 15.40–42.
Causa: il revisore verifica il calcolo matematico della percentuale di completamento senza valutare se il metodo stesso è appropriato nel contesto del contratto e della natura dell'obbligazione di fare.
Correzione: per i contratti over-time, il revisore deve valutare se il metodo input (costi o ore) o il metodo output (unità consegnate, milestone) rappresenta fedelmente il trasferimento di controllo. Per gli arrangiamenti di costruzione come Costruzioni Lombarde, il metodo input basato sui costi può essere appropriato, ma il revisore deve considerare se i costi riflettono accuratamente la performance completata e se sono proporzionali al trasferimento di controllo.

Documentazione insufficiente della contabilizzazione delle modifiche di contratto

Rilievo: quando il contratto è modificato (es. change orders, aggiunte di lavoro, estensioni), il revisore non documenta adeguatamente se la modifica è stata contabilizzata in conformità all'IFRS 15.18–21 (prospetticamente come nuovo contratto, oppure come rettificio cumulativo dell'obbligazione di fare esistente).
Causa: il revisore non ottiene o non analizza la documentazione della modifica per determinare se i beni o i servizi aggiunti sono distinti e se il prezzo della modifica è proporzionato ai prezzi di vendita autonomi.
Correzione: per ogni modifica identificata, il revisore deve documentare: (a) la natura della modifica (aggiunta di beni/servizi, estensione della tempistica, variazione di prezzo); (b) l'analisi della distintività dei beni/servizi aggiunti; (c) il prezzo della modifica e la sua conformità ai prezzi di vendita autonomi; (d) la contabilizzazione risultante (prospettica come nuovo contratto vs. rettificio cumulativo).

Disclosure e standard di qualità

Disclosure dei giudizi significativi (IFRS 15.122)

Le società devono descrivere i giudizi significativi applicati nel determinare il ricavo, in particolare:
La CONSOB si aspetta che le società forniscano descrizioni specifiche e non generiche di questi giudizi per le classi di ricavo materiali.

Disaggregazione del ricavo (IFRS 15.114–115)

Le società devono disaggregare il ricavo in categorie che forniscono un'intuizione significativa sulla natura, l'importo, la tempistica e l'incertezza dei ricavi. Le categorie devono riflettere come l'entità gestisce il business e il rischio. Per Costruzioni Lombarde, la disaggregazione potrebbe essere per tipo di cliente (settore pubblico vs. privato) e per fase di costruzione (progettazione, costruzione, allestimento).

Transazioni di finanziamento (IFRS 15.60–65)

Se il contratto contiene un elemento di finanziamento significativo, l'entità deve rettificare il corrispettivo per il valore temporale del denaro e descrivere questa rettifica nelle note esplicative.

• L'identificazione delle obbligazioni di fare e la loro timing di riconoscimento.
• I metodi utilizzati per determinare i prezzi di vendita autonomi.
• L'applicazione del vincolo sul corrispettivo variabile.
• La misurazione del progresso per le obbligazioni over-time.

Riconoscimento del ricavo per industrie specifiche in Italia

Costruzioni e ingegneria

I contratti di costruzione spesso contengono multiple obbligazioni di fare (progettazione, costruzione, allestimento, manutenzione) e misurazione del progresso basata su input (costi). Le sfide comuni includono l'identificazione della distintività di ciascuna fase, la stima del corrispettivo variabile per i contratti a prezzo target, e la contabilizzazione di change orders e modifiche di contratto.

Servizi professionali

Le società di consulenza e di servizi professionali riconoscono il ricavo over-time quando i servizi sono continuamente resi (IFRS 15.35(a)). Le sfide includono la misurazione del progresso quando il cliente riceve benefici simultaneamente alla performance dell'entità e l'identificazione di obbligazioni di fare distinte quando un contratto prevede più servizi.

Tecnologia e software

I contratti di software e licenze possono contenere obbligazioni di fare distinte per la fornitura della licenza, l'implementazione, il supporto e i servizi di manutenzione. La sfida è determinare se una licenza di software fornisce un diritto di uso (performance obligation soddisfatta in un momento) o un diritto di accesso (performance obligation soddisfatta over-time). L'IFRS 15 Code Topic 606 fornisce indicazioni per i contratti di software.

Link a risorse correlate

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• Calcolatore di materialità e corrispettivo variabile: strumento interattivo per stimare la corrispettivo variabile e valutare il vincolo.
• Foglio di lavoro IFRS 15 (Allocazione della corrispettivo) modello di fogli di calcolo per allocare il corrispettivo della transazione a obbligazioni di fare.
• Checklist di audit IFRS 15: elenco di controllo per il revisore sulla conformità del cliente agli IFRS 15.