Outil de suivi des anomalies : Allemagne | ciferi

Contexte normatif

L'Allemagne a adopté les ISA par le biais de l'Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW), qui traduit les normes internationales et ajoute des orientations d'application spécifiques à l'Allemagne par le biais de ses Prüfungsstandards (IDW PS). L'ISA 450 est incorporé à la pratique d'audit allemande par ce cadre IDW, et les auditeurs allemands l'appliquent dans un environnement de double rapport où de nombreuses entités préparent à la fois des états financiers selon le HGB (Code commercial allemand) et des états consolidés selon les IFRS.
Cet environnement de double cadre crée une considération spécifique de l'ISA 450 : une anomalie selon les IFRS peut ne pas être une anomalie selon le HGB, et inversement, car les deux cadres ont des règles différentes de mesure et de reconnaissance. Les auditeurs d'entités ayant un double rapport doivent maintenir des calendriers d'anomalies séparés ou, au minimum, indiquer quel cadre chaque anomalie affecte.

Environnement réglementaire en Allemagne

L'Abschlussprüferaufsichtsstelle (APAS) supervise les audits des entités d'intérêt public et l'Wirtschaftsprüferkammer (WPK) supervise la profession au sens large. L'APAS mène des inspections des cabinets d'audit et publie des conclusions qui façonnent la façon dont les auditeurs allemands abordent la conformité à l'ISA 450.
Les conclusions de l'inspection publiées identifient régulièrement des domaines nécessitant une amélioration. Les auditeurs qui fixent la matérialité de performance comme un pourcentage fixe de la matérialité globale sans tenir compte de facteurs spécifiques à l'engagement (comme les anomalies de l'année antérieure) reçoivent des commentaires lors de l'examen des dossiers. Une documentation insuffisante du seuil clairement insignifiant et de sa base constitue également une source de constat fréquent. L'absence d'évaluation du fait que l'agrégat des anomalies non corrigées, combiné à l'effet des anomalies non corrigées des périodes antérieures, est significatif pour les états financiers de la période actuelle figure parmi les résultats les plus courants.

Cadre de l'ISA 450 pour les engagements allemands

L'ISA 450.5 exige que vous accumuliez toutes les anomalies identifiées au cours de l'audit, sauf celles qui sont clairement insignifiantes. Cela semble direct jusqu'à ce que vous vous trouviez à mi-parcours d'un audit de groupe avec plusieurs composantes, des ajustements comptables de la direction, une erreur de classification dans le tableau des flux de trésorerie, et un roulement d'année antérieure qui n'a pas été corrigé. À ce stade, tenir un calendrier précis des anomalies devient la différence entre un examen de dossier sans problème et une conversation délicate avec votre réviseur du contrôle de la qualité.
L'outil de suivi des anomalies élimine la charge manuelle de ce processus. Vous saisissez chaque anomalie au fur et à mesure que vous la découvrez, l'outil la classe par rapport à vos seuils de matérialité, et le résultat alimente directement votre évaluation de l'ISA 450.11 et votre communication avec les personnes constituant le gouvernement d'entreprise selon l'ISA 450.12.

Catégories d'anomalies selon l'ISA 450

La norme établit une distinction entre trois catégories d'anomalies que les auditeurs doivent suivre séparément.
Les anomalies de fait sont des erreurs dont il n'y a aucun doute (ISA 450, paragraphe A1). Une transaction enregistrée deux fois, une pièce justificative manquante pour une charge, ou une classification incorrecte dans le grand livre constituent des anomalies de fait.
Les anomalies de jugement résultent de différences dans les estimations de la direction que l'auditeur considère déraisonnables, ou de choix de méthodes comptables que l'auditeur considère inappropriés. Un ajustement de provision pour dépréciation basé sur un taux obsolète ou une allocation de charges indirectes appliquée à un mauvais niveau sont des anomalies de jugement.
Les anomalies projetées sont la meilleure estimation de l'auditeur des anomalies dans les populations, extrapolées à partir des résultats d'échantillonnage d'audit. Lorsque vous testez un échantillon d'écritures comptables et découvrez des erreurs de prix, vous extrapolez ces erreurs sur la population non testée (ISA 530.14). Cette anomalie extrapolée devient une anomalie projetée selon l'ISA 450, paragraphe A3.
Chaque catégorie exige un traitement différent lors de l'évaluation de leur effet agrégé sur les états financiers. L'outil de suivi vous permet d'étiqueter chaque saisie par catégorie afin que le calendrier final les regroupe correctement.

Le seuil clairement insignifiant

Une constatation fréquente lors des examens de dossiers est que les auditeurs fixent un seuil clairement insignifiant mais ne l'appliquent pas de manière cohérente. L'ISA 450, paragraphe A2, indique que « clairement insignifiant » n'est pas la même chose que « non significatif ». Cela signifie des montants clairement sans conséquence, qu'ils soient considérés individuellement ou en agrégat.
Certains cabinets fixent le seuil clairement insignifiant à 5 % de la matérialité globale. D'autres utilisent une plage entre 1 % et 5 %. Quel que soit le seuil que vous choisissez, vous devez l'appliquer à chaque anomalie et documenter les raisons pour lesquelles les postes en dessous de cette ligne ont été exclus.
L'outil automatise cette classification. Tout ce qui est en dessous de votre seuil clairement insignifiant est signalé mais exclu du calendrier d'accumulation. Tout ce qui se situe entre clairement insignifiant et la matérialité de performance est accumulé. Tout ce qui dépasse la matérialité de performance est mis en évidence pour une attention immédiate.

Utilisation du calendrier d'anomalies dans la pratique allemande

En Allemagne, une approche courante pour les entités non-PIE (dont l'audit est supervisé par la WPK) consiste à maintenir un calendrier des anomalies qui séparé les trois catégories par domaine fonctionnel : trésorerie et équivalents, comptes clients, stocks, comptes fournisseurs, et autres postes du bilan. Pour chaque poste significatif du bilan, indiquez la matérialité de performance applicable, car certains postes peuvent justifier une matérialité de performance plus faible en raison de leur nature ou de leur susceptibilité aux erreurs.
Lorsque vous évaluez l'effet agrégé des anomalies non corrigées selon l'ISA 450.11, documentez à la fois l'évaluation quantitative (comparaison de l'agrégat à la matérialité globale) et l'évaluation qualitative (considération de la nature, de la cause et du sens des anomalies). Pour les engagements allemands, cette évaluation qualitative doit couvrir au minimum :

• Qu'aucune des anomalies n'affecte le calcul des résultats d'exploitation clés rapportés à la direction ou aux personnes constituant le gouvernement d'entreprise.
• Qu'aucune anomalie n'affecte la conformité avec les covenants d'emprunt ou les exigences de conformité réglementaire (par exemple, les exigences de fonds propres minimaux).
• Qu'il n'existe pas de schéma suggérant que d'autres anomalies non détectées peuvent exister.
• Qu'aucune anomalie n'affecte les tendances des résultats présentés au cours des périodes.

Considérations spécifiques pour les entités à double rapport HGB/IFRS

Pour une entité comme Constructions Bruxelloises S.A., qui prépare des états financiers consolidés selon les IFRS avec une capitalisation boursière de 450 millions d'euros et un résultat net de 28 millions d'euros, l'ISA 450 doit s'appliquer séparément aux deux cadres comptables.
Une erreur dans la valeur comptable d'une acquisition peut ne pas être une anomalie selon le HGB mais en être une selon les IFRS. Par exemple, un coût d'acquisition non immédiatement amorti selon les IFRS 3 peut être immédiatement passé en charges selon le HGB § 272. Établissez votre calendrier des anomalies en colonnes parallèles : l'effet HGB d'un côté, l'effet IFRS de l'autre. Conservez une note de documentation indiquant quel cadre l'anomalie affecte, car cela influe sur votre conclusion quant à savoir si une anomalie est significative globalement ou seulement dans un cadre.
Pour les stocks, les méthodes de valorisation diffèrent. Le HGB autorise une valeur de remplacement plus élevée pour certaines catégories de stocks ; les IFRS n'autorisent que la valeur réalisable nette. Si votre test d'inventaire découvre une sous-valorisation de 85 000 euros qui est acceptable selon la méthode HGB mais non selon les IFRS, c'est une anomalie IFRS unique qui doit être communiquée aux personnes constituant le gouvernement d'entreprise avec une explication claire de l'asymétrie.

Résumé pour la communication aux personnes constituant le gouvernement d'entreprise

Le résultat final que l'outil produit est le résumé exigé par l'ISA 450.12 : une liste des anomalies non corrigées avec une demande que la direction les corrige ou explique pourquoi elle en désaccord. Cette communication doit énumérer chaque anomalie non corrigée individuellement (ISA 450, paragraphe A22). Les auditeurs considèrent parfois à tort que le fait de regrouper les anomalies en un seul montant net suffit, mais cela défait l'objectif. Les personnes constituant le gouvernement d'entreprise doivent voir chaque poste pour prendre une décision informée quant à l'ajustement.
La fonction d'exportation de l'outil produit cette liste énumérée dans un format que vous pouvez joindre à votre lettre de gestion ou inclure dans votre mémorandum d'achèvement d'audit.

Questions fréquemment posées

Quelle est la différence entre la matérialité globale et la matérialité de performance selon l'ISA 450 ?
La matérialité globale est le montant fixé selon l'ISA 320 pour les états financiers dans leur ensemble. La matérialité de performance est un montant inférieur, fixé pour réduire la probabilité que l'agrégat des anomalies non corrigées et non détectées dépasse la matérialité globale (ISA 320.9). En pratique, les cabinets fixent la matérialité de performance entre 50 % et 85 % de la matérialité globale, selon le profil de risque et si les audits antérieurs ont découvert des anomalies.
Comment dois-je déterminer le seuil clairement insignifiant ?
L'ISA 450, paragraphe A2, indique que clairement insignifiant signifie « d'un ordre de grandeur entièrement différent (inférieur) » par rapport à la matérialité. La plupart des cabinets le fixent entre 1 % et 5 % de la matérialité globale. Le test clé consiste à savoir si un utilisateur raisonnable des états financiers se soucierait de ce montant, même s'il était agrégé avec d'autres montants similaires. Si la réponse est clairement non, le poste est clairement insignifiant.
Dois-je accumuler les anomalies de périodes antérieures qui restent non corrigées ?
Oui. L'ISA 450, paragraphe A6, exige que les auditeurs considèrent l'effet des anomalies non corrigées de périodes antérieures sur les états financiers de la période actuelle. Si la direction a choisi de ne pas corriger une anomalie l'année dernière, elle peut toujours affecter les états de cette année par le biais des soldes d'ouverture, des chiffres comparatifs ou des transactions récurrentes.
Quand dois-je réévaluer la matérialité au cours de l'audit ?
L'ISA 320.12 exige que vous révisiez la matérialité si vous découvrez des informations au cours de l'audit qui vous auraient amené à fixer un montant différent initialement. Les déclencheurs courants incluent les raccourcis de revenus importants, les pertes inattendues ou les retraitements. Lorsque vous révisez la matérialité à la baisse, les anomalies précédemment tolérées peuvent maintenant dépasser le nouveau seuil.

Considérations pratiques pour les auditeurs belges

Bien que cet outil soit configuré pour les engagements allemands, les principes s'appliquent aux réviseurs d'entreprises belges appliquant l'ISA 450 dans leur propre juridiction. Assurez-vous que votre calendrier des anomalies reflète les exigences du droit belge en matière de divulgation et que votre communication aux personnes constituant le gouvernement d'entreprise respecte les dispositions du Code des Sociétés et d'Associations sur la composition et l'autorité du conseil d'administration ou du comité d'audit.
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