Prueba de Recorrido

Aspectos centrales

- La NIA-ES 315.28 exige rastrear UNA transacción de extremo a extremo, lo cual es lento; la presión de honorarios y plazos empuja al equipo a "hacer el recorrido" mentalmente con la persona del cliente y rellenar el papel después. - La norma no obliga a grabar la conversación, así que la trampa documental es invisible hasta que llega la inspección: el equipo cree que ha hecho un recorrido, el ICAC ve un cuestionario. - Los hallazgos de control defectuoso durante el recorrido redefinen los riesgos identificados, pero solo si quedan vinculados al programa sustantivo posterior. - En los encargos que he llevado, la mayoría de los auditores que reciben hallazgos en esta área no han documentado la transacción concreta sobre la que se hizo el recorrido.

Cómo funciona

La prueba de recorrido empieza seleccionando una transacción que represente al ciclo. El auditor sigue esa transacción desde el documento de origen (la solicitud de compra, la factura del proveedor, el comprobante de recepción de mercancías) a través de cada paso de procesamiento: entrada de datos, autorización, registro contable, conciliación y presentación final en los estados financieros. En cada paso, el PT debe verificar que los controles existen tal como los describió la dirección durante la evaluación inicial, y que el flujo del dato físico coincide con el flujo descrito en la matriz.

Lo que ocurre habitualmente en busy season: el junior se sienta con la administrativa de compras, le pregunta cómo procesa una factura, ella le cuenta el flujo, y el junior rellena el papel de trabajo de recorrido a posteriori sin haber rastreado una factura concreta. La NIA-ES 315.28 dice "rastrear", no "preguntar y describir". Cuando el papel sale así, el equipo tiene la sensación de haber cumplido. En la inspección posterior, ese mismo papel se lee como una entrevista mal llevada.

La NIA-ES 315.28 describe la prueba de recorrido como un procedimiento de evaluación del riesgo. Su propósito no es recopilar evidencia de que los controles operan, sino confirmar que los controles descritos en la documentación de la entidad funcionan tal como se describen. Si durante el recorrido se descubre un control que no existe, un control que opera de forma diferente a la descrita, o un paso que se salta, eso es una indicación de que el riesgo podría ser mayor que lo evaluado.

Lo que realmente ocurre en muchos archivos es que el papel del recorrido lleva la fecha del recorrido pero no la fecha de la transacción seguida; lleva la firma del senior pero no el identificador único de la factura; lleva una descripción del control pero no la prueba de que ese control concreto se accionó en el caso seguido. En mi opinión, la regla más útil es ésta: si el PT del recorrido no contiene el número de factura, la fecha del documento original y la fecha del asiento en el libro mayor, no es un recorrido, es una entrevista. Lo digo porque la primera deficiencia que el ICAC identifica en una inspección de calidad es exactamente ésa.

La verdad es que casi nadie disfruta hacer una prueba de recorrido. Es lenta, exige perseguir un papel siete veces, y al final "no aporta evidencia para la opinión". Pero es lo que separa al auditor que entiende el ciclo del que copia el del año pasado.

Ejemplo práctico: Transportes Ibéricos S.L.

Cliente: empresa de logística con base en Valencia, facturación anual de 6,8 millones de euros, reporta bajo PGC, ciclo de compras con sistema de ERP parcialmente integrado. Encargo recurrente, segundo año del equipo actual.

Paso 1. Seleccionar una transacción representativa de compras. Se selecciona la factura de proveedor nº FS-2024-4782 de Suministros Químicos Levante S.A., con fecha 15 de octubre de 2024, importe de 14.200 euros (neumáticos industriales), con entrada en el sistema en la misma fecha.

Nota de PT: transacción seleccionada de la población de compras del mes de octubre (1.847 facturas). Criterio de selección: compra de materiales regulares de proveedor de alto volumen, sin excepciones aparentes en procesamiento.

Paso 2. Verificar que la solicitud de compra existe y autoriza el gasto. Se localiza la solicitud de compra interna nº SC-2024-9341 de fecha 12 de octubre, autorizada por el gerente de operaciones (firma en el documento original y en el sistema). El importe autorizado es de 15.000 euros, que cubre el gasto de 14.200 euros.

Nota de PT: solicitud de compra numerada secuencialmente, con autorización visible de persona competente. Límite de autorización (15.000 euros) incluye el importe facturado (14.200 euros). Control observable: firma manual y confirmación electrónica en el documento de origen.

Paso 3. Seguir la factura recibida a través de la entrada en el sistema. Se verifica que la factura fue escaneada por el departamento de compras el 16 de octubre (timestamp en el sistema). El documento contiene número de factura, fecha, importe, descripción de bienes y referencia de solicitud de compra (SC-2024-9341), que coincide con el paso anterior.

Nota de PT: factura presente en el módulo de compras del ERP. Campo de referencia de solicitud relleno. Importe capturado automáticamente según OCR del documento. El sistema no permitió liberar la factura para pago sin esta vinculación.

Paso 4. Verificar la conciliación de las tres vías (solicitud-factura-albarán). Aquí el recorrido deja de ser limpio. El sistema generó automáticamente una excepción porque el albarán de entrada (referencia de mercancías MR-2024-8904) indicaba 4 palés, mientras que la factura listaba 4 palés con 120 neumáticos (cantidad esperada). El sistema mantuvo la factura en estado "pendiente de revisión" durante 2 días (15-17 de octubre) hasta que el gerente de almacén confirmó la recepción completa.

Lo que ocurre en este punto es lo interesante. Sobre el papel, el recorrido sigue limpio: la factura terminó cuadrada, la cantidad se confirmó, la operación cerró. Pero el equipo se da cuenta de algo: la confirmación manual del gerente de almacén es un control que NO aparece en el mapa de procesos de la entidad. El documento que la dirección entregó al inicio del encargo describía la conciliación como "automática"; la realidad es "marca automática + override manual", que es un perfil de control distinto. La prueba de recorrido ha descubierto un control no documentado.

Nota de PT: excepción de cantidad capturada en el sistema. Revisión manual documentada por el gerente de almacén (firma de confirmación en el módulo de recepción). Factura liberada para pago el 17 de octubre tras esta confirmación. Hallazgo: control de override manual no recogido en la matriz de controles entregada por la dirección. Implicación: se redocumenta el ciclo y se vuelve a evaluar el riesgo de aseveración de existencia y exactitud, porque la "conciliación automática de tres vías" es en realidad "marca del sistema dependiente de juicio del almacén".

Paso 5. Verificar que la factura se contabilizó con la cuenta de gasto correcta. En el libro mayor de compras de octubre, se verifica que la factura por 14.200 euros fue asignada a la cuenta 620300 (compras de materiales de transporte), correcta según el PGC. El asiento de diario generado automáticamente por el ERP el 16 de octubre contiene: débito a 620300, crédito a 400000 (proveedores), con referencia cruzada a factura nº FS-2024-4782.

Nota de PT: asiento de diario generado automáticamente por el sistema sin intervención manual. Verificado que la clasificación de cuenta coincide con la guía de códigos contables de Transportes Ibéricos. Importe registrado coincide con factura original.

Paso 6. Confirmar que la obligación se refleja correctamente en el balance. En el estado de situación financiera a 31 de octubre de 2024, se verifica que los proveedores por pagar incluyen el saldo de la factura de 14.200 euros (la factura aún no se había pagado en esa fecha). Se rastrea el código de proveedor del ERP (Suministros Químicos Levante: código 0847) en el mayor de proveedores y se confirma que el saldo envejecido incluye esta transacción como "pagos pendientes dentro de 30 días".

Nota de PT: saldo de proveedor verificado en el estado de posición de proveedores al cierre de mes. Antigüedad correcta (menos de 30 días). Importe coincide con línea de factura en el diario de compras.

Paso 7. Verificar el pago subsecuente. Se confirma que la factura fue pagada el 8 de noviembre de 2024 (dentro del plazo de pago de 25 días acordado) mediante transferencia bancaria nº TRF-2024-6632. El comprobante de pago enlazado en el sistema muestra referencia a factura FS-2024-4782 y cantidad pagada de 14.200 euros.

Nota de PT: pago posterior rastreado desde el módulo de tesorería. Referencia de factura vinculada automáticamente. Cantidad pagada coincide con el importe de la factura sin deducciones ni variaciones.

Resultado del recorrido y reapertura del riesgo. La transacción FS-2024-4782 atravesó los siete pasos esperados del ciclo de compras de Transportes Ibéricos. Pero el Paso 4 cambió la conclusión del PT: lo que la dirección describió como conciliación automática contiene un componente humano material. El equipo redocumenta el ciclo, ajusta la matriz para incluir el override manual del almacén, y rehace la evaluación de riesgo de existencia y exactitud para compras de materiales. El control nuevo se prueba en sustantiva, no se asume operativo. Ése es el resultado real del recorrido, y no se habría producido si el junior hubiera "marcado la casilla" entrevistando a la administrativa.

Discrepancia de socio sobre el control descubierto

Aquí hay una discusión legítima dentro del despacho sobre qué hacer cuando el recorrido saca un control que no estaba mapeado. El Socio A defiende redocumentar el ciclo, rehacer la evaluación de riesgos, y ajustar el alcance sustantivo aunque cueste horas que ya no estaban presupuestadas; su argumento es que la matriz que firma el partner debe coincidir con la realidad operativa, y que pagar el coste ahora es más barato que defenderlo en una inspección. El Socio B prefiere añadir el control a la matriz, dejar la evaluación de riesgos como estaba, y verificar el control directamente en sustantiva ampliando muestreo; su argumento es que si el control resulta operar, el resultado documental termina siendo el mismo y el equipo no quema horas redactando. Las dos posturas tienen razón en algo. La de A es más defendible si el control no opera; la de B es más eficiente si el control opera. La elección depende del riesgo inherente del ciclo y del historial de excepciones.

Qué captan los revisores y dónde se equivocan los equipos

- Hallazgo de inspección habitual. El ICAC ha observado en inspecciones que los auditores no documentan el número específico de la transacción seguida ni la fecha del recorrido, y no dejan evidencia clara de qué pasos se verificaron en cada fase. Cuando esto falta, no es posible confirmar que se hizo una verdadera prueba de recorrido de extremo a extremo, solo que se revisaron algunos documentos sin secuencia. La NIA-ES 315.28 obliga al auditor a "rastrear" la transacción, lo que implica seguimiento documentado paso a paso.

- Selección sesgada de la transacción. Los equipos suelen elegir una transacción que no es representativa porque ha sido excepcionalmente sencilla o porque carecía de excepciones de control. La NIA-ES 315.29 advierte que el auditor debe seleccionar transacciones que reflejen la realidad operativa del ciclo, incluyendo las que tienen excepciones y reclasificaciones. Una transacción sin incidencias confirma que el camino feliz existe, no que el control se haya probado en escenarios reales.

- Recorrido huérfano del programa sustantivo. Muchos auditores hacen el recorrido en evaluación de riesgos y luego no lo vuelven a referenciar al documentar los procedimientos sustantivos. Si el recorrido detectó un control débil o inexistente, ese hallazgo debe estar vinculado a los procedimientos adicionales que se diseñaron como respuesta. Cuando esa conexión falta, el recorrido se hizo como trámite, no como reevaluación de riesgo. Los papeles están flojos y se nota.

El argumento legal: ¿hace falta el número de transacción en el PT?

Tesis. Una prueba de recorrido sin número de transacción no es una prueba de recorrido.

Contraargumento. Algunos auditores defienden que la NIA-ES 315.28 no exige documentar el número específico de la transacción, solo el rastro lógico del flujo, y que basta con describir el ciclo si el equipo lo ha entendido. La norma habla de "rastrear", no menciona literalmente "identificador único".

Réplica. La NIA-ES 315.A77, en las características de un recorrido válido, incluye la trazabilidad documentada del flujo seguido. Esa trazabilidad solo se logra con identificadores únicos. Sin ellos, el revisor (interno o ICAC) no puede repetir el recorrido sobre el mismo objeto, y un procedimiento que no se puede repetir no es evidencia de procedimiento.

Veredicto. El PT del recorrido es la única evidencia que sobrevive al equipo cuando éste rota o cuando llega la inspección dos años tarde. Sin identificador único de la transacción, ese PT no tiene quien lo defienda. Lo paradójico es que la prueba de recorrido descubre más controles no documentados por el cliente que cualquier otro procedimiento, pero solo si el equipo trata cada excepción como hallazgo, no como ruido a resolver con la administrativa.

Comparación: recorrido vs. observación de procedimientos de control

- Prueba de recorrido. Procedimiento de evaluación de riesgos. Sigue una transacción específica de extremo a extremo. Verifica que los controles existen tal como se describen. No proporciona evidencia de efectividad operativa. - Observación de procedimientos de control. Procedimiento de pruebas de controles. Observa al personal accionando un control en tiempo real (por ejemplo, ver al autorizado revisar una solicitud de compra). Proporciona evidencia de que el control opera tal como se diseñó.

La prueba de recorrido es el primer paso de comprensión. La observación es la verificación de que ese entendimiento es preciso.

Términos relacionados

- Evaluación de riesgos: fase de planificación en la que se usan procedimientos de evaluación de riesgos, incluida la prueba de recorrido, para identificar riesgos importantes. - Riesgo de aseveración: el riesgo de que una aseveración en los estados financieros sea incorrecta; la prueba de recorrido ayuda a evaluar si los controles operan para mitigar estos riesgos. - Procedimientos de auditoría: conjunto de técnicas de auditoría; la prueba de recorrido es uno de varios procedimientos de evaluación de riesgos disponibles. - Control operativo: control que el auditor verifica durante la prueba de recorrido para confirmar que existe y opera tal como se describió. - Documentación de auditoría: registro de los procedimientos ejecutados y las conclusiones extraídas; la prueba de recorrido debe estar documentada con referencias de transacciones específicas. - NIA-ES 315: norma que rige la identificación y evaluación de riesgos de aseveración incorrecta, incluyendo el uso de pruebas de recorrido durante la planificación.

Herramienta relacionada

Use la Matriz de Evaluación de Riesgos NIA-ES 315 para estructurar los hallazgos de su prueba de recorrido y documentar cómo los riesgos identificados redefinen su programa sustantivo.

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