Definition
No es lo mismo que la transacción esté autorizada. No es lo mismo que esté completamente registrada. La aseveración de ocurrencia responde a una pregunta más simple y más incómoda: ¿pasó de verdad? Cuando un equipo de auditoría confunde ocurrencia con autorización (o con integridad, o con presentación), aparece la deficiencia que el ICAC identifica con más frecuencia en pruebas sustantivas de ingresos: papeles que parecen completos pero no acreditan que el evento económico ocurrió en el periodo en el que se registró.
Cómo funciona en la práctica
Lo que la norma dice: la aseveración de ocurrencia es la primera barrera contra errores en reconocimiento de ingresos y cutoff. NIA-ES 315.27(a) la define como "todas las transacciones y otros eventos registrados han ocurrido y pertenecen a la entidad". Mientras que la aseveración de integridad responde a "¿hemos registrado todas las transacciones?", la ocurrencia responde a "¿son reales las que registramos?".
Lo que realmente ocurre: muchos equipos prueban ocurrencia seleccionando del listado contable y pidiendo el comprobante de apoyo. La factura aparece, el albarán aparece, el cobro aparece. El papel se firma, se archiva y se pasa al siguiente número de muestra. Lo que falta documentar es por qué el equipo concluyó que el evento económico ocurrió en el periodo informado, no solo que existe documentación de respaldo. Esa diferencia, que parece sutil, es la que separa un papel defendible de uno que se cae en revisión.
La auditoría de ocurrencia exige trabajar hacia atrás desde el registro contable hasta el evento económico. No basta con que el número aparezca en el mayor. Debe haber un comprobante que lo justifique y, sobre todo, una explicación documentada de por qué sucedió en ese momento concreto. Un asiento sin comprobante de apoyo, una factura duplicada registrada dos veces o una devolución que nunca llegó a producirse son ejemplos de violaciones de esta aseveración. Las dos primeras se detectan fácil. La tercera (la devolución que no ocurrió) es donde se concentra el riesgo de fraude en el corte de fin de año.
Ejemplo práctico: Talleres Mecánicos Mediterráneos S.L.
Cliente: taller de reparación de vehículos con sede en Valencia. Facturación FY2024: 1,8 millones de euros. Reporta bajo PGC.
Paso 1: selección de muestra de ingresos por periodo
El auditor extrae todas las facturas emitidas del 1 al 31 de diciembre de 2024. Total: 847 facturas. Materialidad de desempeño: 27.000 euros. Tamaño de muestra: 45 facturas, seleccionadas en orden aleatorio estratificado por importe.
Documentación: PT-5.2.1 con plan de muestreo, números de facturas seleccionadas y fecha de extracción del registro.
Paso 2: vinculación a comprobantes
Para cada factura seleccionada, el auditor obtiene la factura original emitida (numerada, fechada, con firma del cliente o correo de aceptación), el documento de entrega del servicio (orden de trabajo completada, hoja de control del taller) y el comprobante de cobro (extracto bancario o recibo de caja).
Documentación: PT-5.2.2 vincula cada número de factura muestreado al número de documento de respaldo. Las fechas de factura y entrega se anotan lado a lado.
Paso 3: la complicación que aparece a media muestra
Aquí surge el problema. En la posición 23 de la muestra, el equipo encuentra una factura por 18.400 euros emitida el 30 de diciembre, vinculada a una orden de trabajo cuya fecha de cierre es el 4 de enero. El cliente alega que el trabajo "estaba terminado" el 30 de diciembre y que la fecha del 4 de enero corresponde solo al control de calidad final. El responsable de taller no recuerda la pieza concreta y los técnicos están de vacaciones hasta el 8 de enero.
¿Aceptamos la explicación de la dirección o reclasificamos la factura al ejercicio siguiente?
El auditor revisa el sistema de control de horas: el taller registró 14 horas de trabajo el 2 y 3 de enero sobre esa misma orden. Eso desmonta el argumento del cliente. La factura se reclasifica como ingreso de FY2025. La provisión de garantía vinculada también se ajusta. El cliente lo acepta porque la alternativa es una salvedad por incumplimiento de cutoff.
Tras este hallazgo, el auditor amplía la muestra a 60 facturas (15 adicionales) específicamente sobre operaciones del 26 al 31 de diciembre. Aparece otra factura por 7.200 euros con el mismo patrón. Ambas se reclasifican.
Documentación: PT-5.2.3 enumera todas las excepciones de cutoff encontradas, importe, explicación del cliente, evidencia que la contradice y disposición final. Memo del auditor que justifica la ampliación de muestra.
Paso 4: evaluación final de la muestra
De las 60 facturas finalmente revisadas, 56 están completamente respaldadas, 1 tiene comprobante de entrega sin firma de conformidad (pero el cliente confirma telefónicamente, con grabación archivada), 2 corresponden a errores de cutoff identificados y ajustados, y 1 corresponde a una operación intercompañía mal clasificada (sin impacto en ingresos). Ninguna factura es ficticia. La población de 847 facturas se considera libre de errores materiales de ocurrencia tras los ajustes.
Documentación: PT-5.2.4 resume los resultados, ratio de error proyectado a la población y conclusión sobre la aseveración.
Conclusión: La aseveración de ocurrencia se considera satisfecha tras los ajustes de cutoff. Los errores fueron de naturaleza temporal (no de ficción de transacciones), todos corregidos por el cliente antes del cierre. El expediente debe contar la historia de por qué se amplió la muestra y cómo se llegó a la conclusión, no solo los números resultantes.
Lo que revisores e inspectores se equivocan
- Hallazgo de inspección Tier 1. El ICAC ha observado en informes de inspección sobre muestreo de auditoría que los equipos seleccionan transacciones de alto importe pero fallan en documentar el enlace contemporáneo entre la transacción registrada y el comprobante de apoyo. Los papeles no indican expresamente "verificado: factura original frente a contabilidad" con fecha de verificación. Cuando el inspector pide la traza, el papel se cae.
- Error estándar Tier 2. Los auditores confunden ocurrencia con autorización. NIA-ES 315.27(a) no exige verificar que alguien con autoridad aprobó la transacción. Exige verificar que la transacción ocurrió de verdad. Un gasto no aprobado formalmente por el director pero documentado satisface ocurrencia, aunque pueda violar autorización. La falta de segregación entre estas dos aseveraciones produce papeles confusos y conclusiones que no se sostienen.
- Brecha práctica Tier 3. En empresas con ciclos de ingresos complejos (devoluciones condicionales, acuerdos de consignación, reconocimiento escalonado), los equipos no documentan expresamente cuándo establecieron que el evento económico ocurrió frente a cuándo se registró contablemente. El comprobante de ocurrencia (acta de aceptación, certificado de entrega) se confunde con la evidencia de reconocimiento (política de ingresos aplicada). El resultado son papeles que parecen completos pero no evidencian la base de la conclusión sobre ocurrencia.
Ocurrencia vs. Integridad
| Dimensión | Ocurrencia | Integridad |
|---|---|---|
| Pregunta principal | ¿Son reales las transacciones registradas? | ¿Hemos registrado todas las transacciones que ocurrieron? |
| Dirección de prueba | Desde el registro hacia el comprobante (hacia atrás) | Desde el comprobante hacia el registro (hacia adelante) |
| Riesgo típico | Transacciones ficticias, duplicadas o mal fechadas | Transacciones omitidas del periodo correcto |
| Procedimiento de auditoría | Seleccionar de estados financieros y verificar apoyo | Seleccionar de fuentes originales y verificar registro |
| Hallazgo común | Una factura registrada sin comprobante de entrega | Una entrada de caja no registrada en ingresos |
Donde dos partners discrepan
Imaginemos que un cliente del sector logístico reporta 42 millones de euros en ventas. El equipo de auditoría debate cómo organizar las pruebas sustantivas sobre ingresos.
Posición A (escuela de ocurrencia primero): se ataca primero ocurrencia muestreando del registro contable hacia el comprobante. La razón: el riesgo principal en encargos PYME es el inflado de ingresos por reconocimiento prematuro o ficticio. Si la prueba de ocurrencia es robusta, la integridad se cubre con procedimientos analíticos comparativos sobre la población.
Posición B (escuela de integridad primero): se prueba primero integridad muestreando desde albaranes de entrega hacia el registro. La razón: en sectores con presión de cierre fiscal, el riesgo es la omisión deliberada de ingresos para diferir tributación. La ocurrencia se cubre con confirmaciones externas a clientes sobre saldos abiertos.
Ambas posiciones tienen sentido y dependen del riesgo dominante del cliente. En mi experiencia, en el sector retail y servicios la posición A funciona mejor porque el incentivo es inflar. En sectores con caja física fuerte (hostelería, talleres, comercio menor) la posición B captura más riesgo porque el incentivo es ocultar. La elección entre las dos no es neutral en horas y, sobre todo, no es neutral en lo que cubre.
Ejemplo práctico: ocurrencia vs. integridad
Cliente: Importadora Atlántica S.A., Madrid, importación de componentes electrónicos, ingresos FY2024 8,6 millones de euros.
Prueba de ocurrencia (desde registro hacia comprobante): - El auditor extrae el registro de ventas de diciembre de 2024: 184 facturas emitidas - Muestrea 28 facturas, ordenadas de mayor a menor importe - Para cada factura solicita: factura original, albarán de entrega firmado, confirmación de cobro - Resultado: una factura por 127.000 euros registrada el 28 de diciembre tiene fecha de entrega del 8 de enero. Viola la aseveración porque la entrega no ocurrió en el periodo
Documentación: PT-6.1 enumera cada factura muestreada, fecha de registro, fecha de entrega, importe y conclusión.
Prueba de integridad (desde comprobante hacia registro): - El auditor obtiene el archivo de albaranes de diciembre: 187 entregas completadas - Obtiene el registro de facturas: 184 facturas - Cruza manualmente y detecta 3 entregas sin factura correspondiente - Investigación: dos fueron entregas de muestras (sin cargo); una fue una devolución aceptada por error en el sistema de albaranes
Documentación: PT-6.2 lista todas las entregas sin factura, con explicación.
Conclusión: la ocurrencia identificó un error de periodo (factura de enero registrada como diciembre). La integridad identificó dos transacciones no facturadas (muestras, comportamiento esperado) y un error administrativo. La entidad corrigió el error de periodo. La aseveración de ocurrencia se consideró no satisfecha hasta que se ajustó. La de integridad se consideró satisfecha con las explicaciones documentadas.
La presión que crea el problema
El cutoff de fin de año es donde las dos aseveraciones se rompen con más frecuencia. La razón no es técnica. Es comercial. El equipo de la entidad recibe el objetivo trimestral, las facturas que "casi" están listas se emiten con fecha de cierre, y nadie pregunta dos veces porque la cifra cuadra. Cuando el socio necesita el cliente, la presión por aceptar el corte tal como lo presenta la dirección es real. Solo el equipo que documenta la prueba alternativa (cruce con horas trabajadas, con sistemas de control independientes, con la fecha de salida del almacén) tiene defensa cuando el ICAC pregunte por qué el corte de ingresos del cliente se aceptó tal cual.
Términos relacionados
- Aseveración de integridad: el otro lado de la moneda; confirmamos que se registraron todas las transacciones que ocurrieron. - Cutoff de periodo: el punto de corte donde ocurrencia e integridad se encuentran; una transacción registrada en periodo equivocado viola ambas. - Pruebas sustantivas de detalle: técnica utilizada para probar ocurrencia mediante muestreo. - Autorización: aseveración separada; aunque la transacción ocurrió, ¿fue aprobada según la política? - Muestreo en auditoría: el método estándar para seleccionar 45 facturas de una población de 847. - Análisis del riesgo de cutoff: procedimiento específico para la aseveración de ocurrencia en ingresos y gastos.
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